DEĞERLİ KONUT VERGİSİNDE PİŞMANLIK UYGULAMASI SORUNU[1]

[1] Bildiri, Vergi Araştırmaları Vakfının, 17 Aralık 2022 gününde (saat 14.00-16.00) zoom üzerinden düzenlediği Panel/Münazara’da (Vergi Münazara Meclisi) sunulmuştur.

Bilindiği gibi; Vergi Sistemimize, 7.12.2019 gün ve 30971 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan, 7194 sayılı DİJİTAL HİZMET VERGİSİ İLE BAZI KANUNLARDA VE 375 SAYILI KANUN HÜKMÜNDE KARARNAMEDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASI HAKKINDA KANUN’un 30 ve devamı maddelerinde yapılan düzenlemelerle, Değerli konut vergisi, adında, gerçekte bir emlak vergisi; hatta, bina vergisi olan, yeni bir vergi daha girmiştir. Anılan Kanunun 30’uncu maddesiyle 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 41’inci maddesinden sonra gelmek üzere eklenen Dördüncü Kısımda yer alan ve daha sonra 14.2.2020 gün ve 7221 sayılı Kanunla[1] değiştirilen 42’nci maddede; Türkiye sınırları içinde bulunan mesken nitelikli taşınmazlardan 29 uncu maddeye göre belirlenen bina vergi değeri 5.000.000 Türk lirasının (6.173.000 TL) üzerinde olanlar değerli konut vergisine tabidir” düzenlemesi yer almıştır.

Gelir İdaresi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı, 1.11.2022 günü saat 11.23’de Gelir İdaresi Başkanlığının internet sitesinde yayımladığı (Yayın No:44) “Vergilerde Pişmanlıkla Beyan Uygulaması Rehberi“nin 3’üncü maddesinde, diğer beyana dayalı vergilerle birlikte, değerli konut vergisinde de pişmanlıktan yararlanabileceğini söylemiştir.

Rehberde sözü edilen pişmanlık müessesesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Pişmanlık ve ıslah” başlıklı 371’inci maddesinde düzenlenmiştir. Madde, ilk fıkrasında, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermeleri hâlinde, haklarında maddede yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmeyeceğini öngörmektedir. Sondan bir önceki fıkrasında da, bu madde hükümlerinin, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanamayacağını söylemektedir.

Gelir İdaresi Başkanlığının rehberinin yayımlanmasından sonra, önce, Samsun Ondokuz Mayıs Üniversitesi Hukuk Fakültesi Öğretim Üyesi Prof. Dr. Murat BATI, 4.11.2022 gününde, T24’de yayımladığı “Değerli Konut Vergisinin Pişmanlık Hükümlerine Tabi Olma Sorunsalı” başlıklı makalesinde, Emlak Vergisi Kanununun bina, arsa ve arazi vergileriyle değerli konut vergisini kapsayan bir kanun olduğunu; dolayısıyla, değerli konut vergisinde de pişmanlık hükümlerinin uygulanamayacağını; Gelir İdare Başkanlığının rehberdeki anılan düzenlemesi ile yasama yetkisini kullandığını; bu nedenle, yapılan düzenlemenin yok hükmünde olduğunu ileri sürerek rehberdeki düzenlemeyi eleştirmiştir.

BATI’ya, ekonomim.com’daki HUKUKA GÖRE adlı köşesinde, 10.11.2022 gününde yayımladığı “Değerli konut vergisinde pişmanlık olur mu?” başlıklı makalesiyle Dr. Bumin DOĞRUSÖZ yanıt vermiştir. İki değerli hocanın konu hakkındaki farklı görüşlerini tweeter’a yansıtmaları üzerine, tartışma başlamış ve hocaların görüşlerine katılanlar ve eleştirenler olmuştur.

Bize göre; Vergi Usul Kanununun yukarıda verilen hükümleri karşısında; pişmanlık hükümlerinin, Emlak Vergisi Kanununun Dördüncü Kısmında düzenlenen değerli konuk vergisi hakkında da uygulanacağının söylenebilmesi; ancak, bu verginin emlak vergisi sayılmayacağının kabulü ile mümkün bulunmaktadır. Gerekçesi açıklanmamakla birlikte, GİB’nın Rehberi hazırlarken bu kabulden hareket ettiği anlaşılmaktadır.

Makalesinde açıkladığı görüşlerinden anlaşıldığı üzere, Bumin Hoca’nın yaklaşımı da bu yöndedir. Hoca; görüşünü, makalesinde şu şekilde açıklamıştır:

Bunun üzerine ilk önce Prof. Dr. Murat Batı, yazarı olduğu T24 sitesinde, bunu eleştiren bir yazı yazdı. Batı Hoca diyor ki, “Emlak Vergisi Kanunu bina vergisi, arazi vergisi ve değerli konut vergisini kapsayan bir kanundur. Yani emlak vergisi kavramı bina, arazi ve değerli konut vergisini kapsayan üst bir kavramdır. Bu nedenle değerli konut vergisi, VUK m.371’de geçen “emlak vergisi ile ilgili”ibaresi kapsamında değerlendirilmelidir”. VUK m.371’de yer alan ‘Bu madde hükümleri, emlak vergisi ile ilgili olarak uygulanmaz’ hükmü uyarınca emlak vergisi ile ilgilipişmanlık hükümlerinin uygulanamayacağı net bir şekilde emredilmiştir. Madde hükmünde ‘emlak vergisi ile ilgili’ ibaresinden kasıt emlâk üzerinden alınan vergiler anlaşılmalıdır”. “Bu nedenle DKV, VUK 371 kapsamında yorumlanamaz. İdarenin bu yorumu, yasa koyucunun yerine geçmektir ve fonksiyon gaspıdır”.

Batı Hoca, VUK 371’de yer alan “Emlâk vergisi ile ilgili” ibaresini emlâk üzerinden alınan tüm vergileri kapsar şekilde yorumlamasının dayanağını, DKV’nin Emlâk Vergisi Kanunu (EVK) içerisinde yer alması ve Kanunun adının düzenlediği tüm vergileri kapsar anlamda bir üst kavram olmasına dayandırıyor.

Hocanın bu görüşüne, Twitter üzerinden, E. Danıştay Başsavcısı Sayın Turgut Candan’da destek verdi. Buna karşılık gazetemiz yazarlarından YMM Sayın Abdullah Tolu, bu görüşe katılmadığını, idari yorumun yerinde olduğunu açıkladı. Konu tartışmaya açılınca, ben de konuyu inceleyeyim dedim:

 DKV’nin EVK içerisinde düzenlendiği tartışmasız. EVK, dört kısımdan oluşmaktadır. Kısım başlıklarına göre; birinci kısım bina vergisini, ikinci kısım arazi vergisini, üçüncü kısım ise ilk iki kısma ilişkin müşterek hükümleri düzenlemektedir. Bu üçüncü kısım ise iki bölümden oluşmakta, ikinci bölümün başlığı ise “son hükümler”dir. Bu son hükümlerden sonra gelmek üzere Kanuna 7194 sayılı Kanunla, “Değerli Konutlar Vergisi” başlıklı 4. Kısım eklenmiştir. Dolayısıyla 4. Kısımda yer alan; DKV, bina, arsa ve araziler üzerinden alınan emlâk vergisinin son hükümlerine bile tâbi değildir. DKV, ne binalar ve arsalardan ne de arazilerden alınmaktadır. Sadece değere bağlı olarak bazı konutlardan alınmaktadır. Vergilerin konusu dahi farklıdır. Öte yandan bina, arsa ve araziler üzerinden alınan emlâk vergisinin bir belediye vergisi olmasına karşılık, DKV genel bütçe kapsamında bir merkezi idare vergisidir. Bu nedenle DKV, kendine özgü konusu olan bağımsız bir vergidir.”

Görüldüğü üzere; Bumin Hoca, emlak vergisinin münhasıran bina, arsa ve arazilerden alınan verdiği olduğu kanısındadır. Ve makalesinde ile sürdüğü tezini, tamamen bu iddiasına dayandırmaktadır.

Hoca’ya göre; değerli konut vergisi, binadan da, arsa ve araziden de alınan vergi değildir. Dolayısıyla da, emlak vergisi için getirilen yasaklama, değerli konut vergisi için uygulanamaz.

Oysa; Kanuna göre, teknik olarak, bina üzerinden alınan verginin adı, “Bina Vergisi”; arsa ve arazilerden alınanınki de, “Arazi Vergisi”dir.  

Emlak vergisi ibaresi, Kanunun, ne bina vergisinin düzenlendiği Birinci Kısımda, ne de arazi vergisinin düzenlendiği İkinci Kısımda geçmektedir.

Emlak vergisi ibaresi, Kanunda üç yerde geçmektedir. İlki, Kanunun adındadır. İkincisi, kısımlar arası ortak hükümlere ilişkin Üçüncü Kısımda yer alan 30’uncu maddede, ödeme süreleriyle ilgili olarak ve her iki vergiyi de ifade etmek üzere geçiyor. Sonuncusu da, Kanuna 2002 yılında eklenen Ek 2’nci maddede, emlak vergisi beyannamelerinin belediyelerce saklanması zorunluluğuyla ilgili olarak geçiyor.

Bu iki verginin ortak yönü, emlakın farklı şekillerinden alınıyor olmalarıdır.  Kanunun adı da, sistematiğinde olan vergilerin emlak üzerinden alınıyor olmalarından gelmektedir. Başka deyişle; “Emlak Vergisi” tanımlaması, tek tek kanunun sistematiğinde olan vergilerin adı değil, servetin unsurlarından olan emlakten alınan vergilerin tümünü ifade eden üst/çatı adıdır. Bu nedenledir ki; 371’inci maddenin istisna hükmünde, emlak vergisi ibaresi, çoğul değil tekildir.

O tarihte; kanunun sistematiğinde emlakten alınan iki vergi bulunduğundan, kısımlar arası ortak hükümlerde, emlak vergisi adlandırması, yalnızca bu iki vergiyi birden ifade etmek için kullanılmıştır.

Ama, o tarihte emlakten alınan yalnızca iki vergi olması; ileride, Kanunun sistematiğine, yine emlakten alınan başka bir verginin yerleştirilmesine engel değildir. Aksinin kabulü, Kanun koyucu’nun iradesine sınır koymak anlamına gelir.

Günün birinde, Kanun koyucu, emlakten alınmasını öngördüğü başka bir vergiyi kanunun sistematiği içine alırsa, onun üst adı da emlak vergisi olmak zorundadır.

Nitekim; gün oldu, Kanun koyucu, (2019 yılında yürürlüğe konulan 7194 sayılı Kanunla) değerli konut vergisi adı altında bir vergiyi, Kanunun sistematiğine Dördüncü Kısım olarak ekledi.

Ancak; makalesinden anlaşıldığına göre; Bumin Hoca DKV’in binalardan da, arsalar ve arazilerden de alınmadığı görüşündedir.

DKV’nin arsa ve arazilerden alınmadığı doğrudur.

Ama, binalardan alınmadığı iddiası için aynı şeyin söylenmesi olanaklı değildir.

Zira; 42’nci madde, verginin konusunun, Türkiye sınırları içinde bulunan mesken nitelikli taşınmazlardan 29’uncu maddeye göre belirlenen bina vergi değeri 5.000.000 Türk lirasının (6.173.000 TL) üzerinde olanlar olduğunu söylüyor. Madde; mesken olarak kullanılan çadırlardan değil, bina vergi değeri olan taşınmazlardan söz ediyor. Böyle bir taşınmaz, EVK’nunda da, İmar Mevzuatında da yapılan bina tanımına uygun bir yapı olmak zorundadır.

Dolayısıyla; DKV’nin konusu da, bina vergisinin konusu da, binadır. Fark, binanın kullanılış amacı ile ilgilidir. Bina vergisi, kullanılış amacı ne olursa olsun, tüm binalardan alındığı halde; DKV, binalardan yalnızca konut/mesken olarak kullanılanlardan; onlardan da, Yasa koyucu nezdinden değerli kabul edilenlerden alınmaktadır.

Başka deyişle; bina vergisi ile DKV’nin konularının tam olarak örtüşmedikleri/kısmen örtüştükleri söylenebilir; ama, DKV’nin bina üzerinden alınmadığı kesinlikle söylenemez. Konut/mesken  olarak kullanılan bina, bir emlak olduğuna göre, DKV de, bir emlak vergisi olmaktadır.

Dahası; vergi sistemimizde, çok farklı konulardan alınmasına karşılık, aynı isimle alınan başka vergi örnekleri de vardır. Örneğin; ÖTV, petrol ürünlerinden, alkollü içkilerden, tütünden, elektronik cihazlardan/beyaz eşyadan alınıyor. Ama, tümünün adı ÖTV. Sebebi; aynı kanunun sistematiği içinde düzenlenmiş olmaları. Kanun koyucu, isterse, Kanuna ekli mevcut listelere başka listeler de ekleyebilir. Buna engel yok.

Şimdi gelelim, Hoca’nın, DKV’nin EVK’nun son hükümlerinde dahi yer almadığı saptamasına:

EVK’nun Bumin Hoca’nın sözünü ettiği Üçüncü Kısmı incelendiğinde görüleceği üzere, bu kısımda yer alan hükümler, bina, arsa ve arazi vergilerinden isim olarak ve bu vergileri tahsile yetkili belediyelerden söz edilerek yapılan düzenlemelere ilişkin hükümlerdir.

Bunun böyle olması doğaldır. Zira; o tarihte, emlaktan alınan yalnızca bu iki vergi vardı. Bu iki verginin ortak yönleri, emlakın farklı biçimleri üzerinden alınıyor olmalarıdır. Bu ortak yön, değerli konut vergisi için de söz konusudur.  Biraz önce söylemiş olduğumuz üzere, değerli konut vergisi de, emlaktan alınan vergidir.

Bu üç verginin farklı yönleri ise; matrah ve nispetleri, muafiyet ve istisna hükümleri, tarh tahakkuk yöntemleri, ödeme süreleri ve ödeme yerleridir.

Değerli konut vergisinin, diğer ikisinden, beyannameye dayalı olarak alınmak ve genel bütçenin geliri olmak bakımından da farkları vardır. Ama; bu farklar da, verginin emlak üzerinden alınan vergi olma özelliğine olumsuz etki yapmamaktadır. Zira; bina ve arazi vergileri, başlangıçta genel bütçe tarafından tahsil edilmekte iken, 1985 yılında belediye geliri olmuştur. Yine başlangıçta bu vergiler dört yılda bir yapılan beyana tabi iken, 2002 yılından itibaren bildirime ve dört yılda bir yapılan takdire dayalı olarak tarh ve tahakkuk ettirilen vergi haline getirilmiştir.  Ancak; bu değişiklikler, anılan vergilerin emlak üzerinden alınan vergi olma niteliğinde bir değişiklik yaratmamıştır.

Dolayısıyla; değerli konut vergisinin beyana tabi olmasına ve genel bütçe tarafından tahsil edilmesine bakarak, emlak üzerinden alınan vergi olmadığını söylemek, doğru bir yaklaşım değildir.

Eğer: siz, bina ve arazi vergilerinin yürürlüğe konulduğu tarihten sonraki bir tarihte, emlak üzerinden, öncekilerden matrah, nispet, mükellefiyet ve muafiyet hükümleri, tarh ve tahakkuk yöntemi ile geliri olacağı bütçe yönünden farklı bir üçüncü vergi almayı düşünürseniz; bu vergiyi münhasıran bina ve arazi vergileri için hükümler getiren üçüncü kısımdan önce veya bu kısım içinde düzenlemezsiniz. Zira; içinden çıkılmaz karışıklıklara neden olabilirsiniz.

Onun yerine; ayrı bir kısım açarsınız. Yapacağınız düzenleme, Kanunun mevcut düzenlemelerine nazaran özel düzenleme olacağından; önceki kısmın düzenlemelerinden yeni getirdiğiniz vergiye uymayanlar, esasen yeni vergiye uygulanmayacaktır.

Uygulanabilir olanlardan da yeni vergiye uygulanmasını istemedikleriniz varsa; onları da, yapacağınız düzenlemelerle hariç tutarsınız. Kanun yapma tekniği bunu gerektirir.

DKV’yi koyan Kanun koyucu’nun yaptığı da, aynen, budur:

Bumin Hoca’nın da söylediği gibi, önce EVK’nun Üçüncü Kısmının sonuna, bir Dördüncü Kısım Ekleniyor. Verginin konusu, matrah ve nispetleri, mükellefiyet ve muafiyetleri, verginin beyanı, ödeme süresi ve yeri düzenleniyor. Ardından da; ödeme sürelerini ve yerini düzenleyen 47’nci maddenin son fıkrasında, aynen, Bu Kanunun 37 nci maddesinin ikinci ve üçüncü fıkrası hükümleri, değerli konut vergisi bakımından uygulanmaz.” cümlesine yer veriyor.

Dikkatleri çekmek isterim: Cümle, “Bu Kanunun 37’nci maddesinin ikinci ve üçüncü fıkrası dışındaki hükümleri Değerli Konut Vergisi hakkında da uygulanır” demiyor, “Bu Kanunun 37 nci maddesinin ikinci ve üçüncü fıkrası hükümleri, değerli konut vergisi bakımından uygulanmaz.” diyor.

Yani; cümle, 37’nci maddenin diğer hükümlerinin değerli konut vergisi hakkında esasen uygulanacağı anlamını taşıyor. Dahası, böyle bir düzenlemenin yapılmış olması, yapılmamış olsaydı, 37’nci maddenin tüm hükümlerinin değerli konut vergisi hakkında da uygulanacağı anlamına geliyor.

Maddede sözü edilen 37’nci madde, Emlak Vergisi Kanununun, Bumin Hoca’nın sözünü ettiği, Üçüncü Kısmında yer alıyor ve usul hükümlerini düzenliyor.

Emlak Vergisi Kanununun, değerli konut vergisini düzenleyen özel hükümlere ters düşmeyen hükümlerinin, bu vergi hakkında da esasen uygulanacak olmasını gösteren başka düzenlemelerde var:

Örneğin; 42’nci madde.

Maddenin 7221 sayılı Kanunla değişik şekli aynen, şunu söylüyor: “Türkiye sınırları içinde bulunan mesken nitelikli taşınmazlardan 29 uncu maddeye göre belirlenen bina vergi değeri 5.000.000 Türk lirasının (6.173.000 TL) üzerinde olanlar değerli konut vergisine tabidir”.

Madde; “Türkiye sınırları içinde bulunan ve bina vergi değeri 5.000.000 Türk lirasının üzerinde olan mesken niteliğindeki taşınmazlar değerli konut vergisine tabidir. Bina vergi değeri, bu Kanunun 29’uncu maddesine göre belirlenir” demiş olsaydı; cümle, herhangi bir gönderme olmaksızın, DKV matrahının, EVK’nın 29’uncu maddesine göre belirlenmesinin mümkün olmayacağı; başka deyişle, DKV’nin EVK’nın ortak hükümlerine tabi olmadığı anlamına gelirdi.

Oysa; madde, “bu Kanunun” ibaresini dahi kullanmaya gerek görmeksizin; 11’inci maddede bina vergisi, 21’inci maddede de arazi vergisi için yapıldığı gibi, doğrudan, “29 uncu maddeye göre belirlenen vergi değeri” ibaresini kullanıyor. Böyle bir kullanım, Kanun koyucu’nun, DKV’nin EVK’nun Üçüncü Kısmında yer alan kimi hükümlere tabi olduğu yolundaki ön kabulü olmaksızın mümkün değildir.

Diğer bir örnek;

DKV’nin mükellefiyetini düzenleyen 45’inci maddenin üçüncü fıkrasının “b” bendi. Bent, DKV mükellefiyetinin, “33 üncü maddenin (1) ila (7) numaralı fıkralarında yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması hâlinde bu değişikliklerin vuku bulduğu tarihi” takip eden yıldan itibaren başlayacağını söylemektedir.

Bentte sözü edinen 33’üncü madde, EVK’nun Üçüncü Kısmında yer almaktadır.

İşin ilginç yanı, EVK’nın 9’uncu maddesinin ilk fıkrasının “a” bendinde de, bina vergisi mükellefiyetinin başlamasıyla ilgili olarak, aynı cümle kullanılıyor. Bu, Kanunun Üçüncü Kısmında yer alan 33’üncü maddenin, Hoca’nın emlak vergisi olarak nitelendirdiği bina vergisi yönünden, aynı kanunun sistematiğinde olma bakımından neyi ifade ediyorsa, DKV yönünden de onu ifade ettiğinin göstergesidir.

Özet Olarak Şunu Söyleyebilirim: Bina Vergisi, Arazi Vergisi ve Değerli Konut Vergisi, emlakın farklı biçimlerinden alınan üç tür vergidir. Mükellefiyetleri, matrah ve nispetleri, muafiyet ve istisnaları, tarh ve tahakkuk yöntemleri, ödeme süre ve yerleri farklı olmakla birlikte; emlaktan alınıyor olmaları sebebiyle aynı kanunun sistematiği içinde yer almışlardır. 

Kanunun adı da, buna uygun olarak; Emlak Vergisi Kanunu” dur.

Dolayısıyla; VUK’nun 371’inci maddesinin sondan bir önceki fıkrasındaki, “emlak vergisi” göndermesi, bu kanunun adı kanalıyla sistematiğinde olan üç vergiye yapılan göndermedir ve bu üç verginin üçünü de ifade etmektedir.

Vergi Usul Kanununun 371’inci maddesi, “Pişmanlık ve ıslah” başlığını taşımaktadır.

Madde; beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermeleri hâlinde, haklarında maddede yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmeyeceğini öngörmektedir.

Hukukta kural; istisna edilen konunun, kuralın düzenleme alanında olduğu; ancak, Kanun koyucu tarafından bilinerek, düzenleme alanı dışına çıkarıldığıdır.

371’inci maddeye,  istisna hükmü içeren  fıkra, 1980 yılında 2365 sayılı Kanunla eklenmiştir. O tarihte, bina ve arazi vergisi, dört yılda bir verilen beyannamelere dayanılarak tarh ve tahakkuk ettirilmekteydi. 2002 yılında beyan esası kaldırıldı (4751 sayılı Kanun), bildirim zorunluluğu olan vergi haline getirildi. Bu tarihten sonra, madde, 2008 yılında 5728 sayılı Kanunla yeniden düzenlendiği halde, istisna hükmüne dokunulmadı. Hatta, 2021 yılında yürürlüğe giren ve maddeye bir fıkra ekleyen 7338 sayılı Kanunla da istisna hükmüne dokunulmadı.

Eğer; Kanun koyucu, istisna hükmünü muhafaza etmekte hala ısrarlı ise; bunun tek anlamı vardır. O da; Kanun koyucu’nun, emlak vergisindeki bildirim zorunluluğunu, beyan zorunluluğu olarak kabul ettiğidir. Esasen; beyan sözcüğünün Türkçe karşılığı da, “bildirim”dir. Bu yüzden; Danıştay’ın kimi kararlarında, bildirim beyan olarak kabul edilmiştir. Dahası; Emlak Vergisi Rehberinin[2] 16’ncı maddesinde, “Emlak vergisinde pişmanlık ve ıslah hükümlerinin uygulanmayacağı Vergi Usul Kanununun 371’inci maddesinde açıkça belirtildiğinden, emlak vergisi bildirimini kanuni süresinde vermeyen mükellefler pişmanlık ve ıslah hükümlerinden yararlanamazlar.” şeklinde yer alan açıklama, Gelir İdaresi Başkanlığının da aynı görüşte olduğunu göstermektedir.

Bu bakımdan; bina ve arazi vergilerinin bildirim esasına; değerli konut vergisinin de beyan usulüne tabi olduğundan hareketle, değerli konut vergisinin pişmanlık hükümlerinden yararlanabileceğinin söylenmesi, hukuki dayanaktan yoksun bir iddiadan ibarettir.

Bu yorum, Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinin (A) bendinin ikinci paragrafında “Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır.” şeklinde sözü edilen yorum tekniği kullanılarak yapılan yorumdur. Kanunun sözünden, maddelerin diğer maddelerle olan bağlantılarından hareketle yapılmış bir yorumdur. Ne genişleticidir ne de daraltıcı.


[1] RG: 20.2.2020-31045

[2] GİB Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığı, Kasım/2022 Yayın No: 446.