I – GİRİŞ :

24 Mart 2020 günlü Resmi Gazete’nin mükerrer 31078 sayısında yayımlanan 518 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğiyle, Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı), Çin Halk Cumhuriyeti’nin Vuhan kentinde ortaya çıkan ve birçok ülkeye ve bu arada ülkemize de yayılan Koronavirüs (COVID-19) salgınından ve bu salgın dolayısıyla alınan önlemlerden doğrudan etkilenen kimi mükelleflerin kimi vergi ödevleriyle ilgili bildirme, oluşturma, imzalama, sisteme yükleme, beyanname verme ve tahakkuk eden vergilerini ödeme süreleri bakımından mücbir sebep hali ilan etmiş bulunmaktadır.

Bu kısa açıklamadan da anlaşılacağı üzere; ilan edilen mücbir sebep hali, tüm vergi tür ve mükelleflerini kapsamadığı gibi; bu vergi mükelleflerinin de vergi ödevi olarak vergi kanunlarında belirlenen ödevlerinin tümünü de kapsamamaktadır. Maliye Bakanlığı, bu Tebliği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 15’inci maddesinin üçüncü fıkrasında, kendisine verilen, yetkiyi kullanarak yürürlüğe koşmuştur.

Aşağıda; 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yapılan mücbir sebep tanımından hareketle, COVİD-19 salgınının mücbir sebep niteliğine, salgının vergi mükellefleri ile vergi ödevlerini etkileme özelliğine; Hazine Ve Maliye Bakanlığınca bu salgın dolayısıyla kullanılan düzenleme yapma yetkisine ve 518 Sıra Nolu Genel Tebliğ hükümlerine, değinmeye çalışacağız.

II – MÜCBİR SEBEP VE MÜCBİR SEBEP SAYILAN HALLER:

A) Mücbir Sebebin Tanımı:

Mücbir sebep; bir yükümlülüğün/ödevin yerine getirilmesini, bir borcun zama­nında ödenmesini veya bir hakkın gereği gibi ve zamanında kullanılmasını engelleyen; önceden gö­rülmesi, kestirilmesi ve üstesinden gelinmesi/önlenmesi olanaklı bulunmayan; ağır hastalık ve tutukluluk gibi, bireyin kendisiyle; yer sarsıntısı, toprak kayması, su basması, orman yangını, tayfun gibi, doğayla ve, ayaklanma, genel grev, düşman işgali gibi, toplum ve düzenle ilgili her türlü olaydır. Bu anlamda mücbir sebep, işletmenin dışında oluşan ve işletme sahibinin iradesinden tamamen bağımsız bir olaydır.

Vergi Usul Kanununun 13’üncü maddesinde, mücbir sebep sayıla­cak bu olaylara örnekler verilmiştir. Verilen bu örneklerden ve madde düzenlemesinde kullanılan anlatımlarından anlaşılacağı üzere; bu olayların, Vergi Usul Kanunu anlamında mücbir sebep sayılabilmeleri için, vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesini engel olabilecek nitelikte/güçte olması gerekmektedir. Başka anlatımla; vergi ödevlerinin zamanında ve gereği gibi yerine getirilmemiş olmasında, bu olaylardan herhangi birinin doğrudan etki yapması; ödevin yerine getirilmemesinin sebebinin, bu olay olması gerekmektedir (illiyet bağı).

13’üncü maddede yapılan mücbir sebep tanımına; vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak nitelikte olması koşuluyla, kazan patlaması, çalışanların ani ve toplu iş bırakmaları, binanın su tesisatında oluşan arıza nedeniyle makinaların, iş aletlerinin ve arşivin su içinde kalması gibi, işletmenin kendi içinde oluşan, ancak, işletmeci tarafından önceden görülemeyen durumu ifade eden, “Beklenmedik Olay“ da dahil bulunmaktadır.

B) Vergi Usul Kanununda Mücbir Sebep Sayılan Haller:

Vergi Usul Kanununun 13’üncü maddesinde, mücbir sebepler;

1 – Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine ge­tirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık[1] ve tutuk­luluk[2].

2 – Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler[3],

3 – Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler[4],

4 – Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikaların elinden çıkmış bulunması[5],

Gibi haller olarak gösterilmiştir.

Maddedeki “Gibi hallerdir” ibaresinden, mücbir sebeplerin, maddede dört bentte sayılan hallerde sınırlı olmadığı; bu sayılanların, yalnızca, örneklerden ibaret olduğu; vergi ödevlerinin yerine getirilmesini engelleyen, bu örneklere benzer her türlü olayın mücbir sebep sayılacağı anlaşılmaktadır.

Yukarıda da belirtildiği üzere; mücbir sebep sayılan olaylar, önceden bilinemeyen ve öngörülemeyen olaylardır. Yalnızca, oluş yeri ve zamanı bakımından da değil; türü, oluş şekli gibi yönleri bakımından da önceden bilinemeyen ve öngörülemeyen olay ya da olaylardır. Herhangi bir hakkın kullanılmasını, borcun ya da ödevin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesini engelleyici nitelikteki tüm (önceden bilinemeyen ve öngörülemeyen) olayların, yasal ya da idari herhangi bir metinde, tek tek sayılması ve sayılarının sınırlanması olanaksızdır. Böyle bir sınırlama, yaşamın gerçekleriyle uyuşabilir değildir. Maddede, mücbir sebep sayılan olayların kimilerine değinilip, diğer haller için “gibi hallerdir“ denilmesi bundandır.

C) Koronavirüs (COVİD-19) Salgınının Mücbir Sebep Niteliği:

Çin’in Vuhan kentinde, 2019 yılının Kasım ayında başladığı söylenen COVİD-19 salgınının, tüm Dünya ülkelerine yayılarak, tıbbi terimiyle “Pandemi“ haline geldiği; bir çok ülkenin, maske kullanmak, fiziki mesafe kuralına uymak gibi önlemler dışında, kısmi ya da tüm ülkeyi kapsayıcı nitelikte sokağa çıkma yasağı uyguladığı; ülkemizde de, belli yaşların üstünde ve altında olanlarla, kronik hastalıkları sebebiyle risk grubunda olanların ikametgahlarını terketmelerinin yasaklandığı, kentler arası ulaşımın durdurulduğu, çok sayıda insana karantina uygulandığı, hastalananlardan bir kısmının yoğun bakıma alındığı; yoğun bakıma alınanların bir kısmının da entübe olduğu; sokağa çıkma yasağı kapsamında bulunmayanlar için maske takma ve fiziki mesafe kuralı uyma zorunluluğu getirildiği; ülkemizde ve tüm ülkelerde, görsel ve yazılı basın; hatta, sosyal media yoluyla, sürekli olarak, “evde kal“ çağrılarının yapıldığı; hergün yeni vak‘a ve ölümlerin gerçekleştiği, herkes (kamu oyu) tarafından, bilinmektedir.

Dahası; günün her saatinde, görsel ve yazılı basında, konunun uzmanlarınca; hatta, hükümet yetkililerince, istatistiki bilgiler eşliğinde, salgın tehlikesinin büyüklüğü, virüsün bulaşıcılığı ve, 65 yaş üstü ve kronik hastalığı olanlar yanında, her yaş grubundan insan için de öldürücülüğü; çeşitli madde ve eşyalar üzerinde yaşama süresi ile havada asılı kalma süresi hakkında bilgi verilerek uyarılar yapılmaktadır.

Bu bilgilerden; salgının sebebi olan virüsün, son derece bulaşıcı olduğu; korunmak ve salgının önünü almak için, toplum ve birey olarak, etkili önlemlerin alınmasını zorunlu kıldığı; alınan tüm önlemlere karşın, bulaşma riskinin bulunduğu; kapalı bir yerde tecrit dışındaki korunma önlemlerin etkisinin yüzde yüz olmadığı anlaşılmaktadır. Bu açıklamalar, sonunun gelmesi ayları alabileceği anlaşılan salgının, tüm mükellef gruplarını, işyerleri ve sektörleri etkileyebilme özelliği olduğunu açıkça göstermektedir.

Yaşam hakkı, uluslararası insan hak ve özgürlükleri belgelerinde ve devletlerin anayasalarında yazılı en kutsal ve en öncelikli insan hakkıdır. Bu hak güvence altına alınmadan, diğer hiçbir hakkın öneminden söz edilemez. Doğrudan yaşam hakkına etkili böylesine yaygın, bulaşıcı ve öldürücü bir virüs salgınından korunmak ve bu amaçla gerekli önlemleri almak ya da yetkililerden alınmasını istemek; bu nedenle, her insanın/her mükellefin doğal hakkıdır. Yaşamsal tehlike, böylesine büyük ve yakın iken; ikametgahını terketmesi yasak olanlar ile alınan önlemler kapsamında faaliyetlerine yetkililerce geçici olarak ara verilenler kapsamında olmayan vergi mükelleflerinin, kamu düzeni (kamu güvenliği, kamu sağlığı ve kamu huzuru) gereği faaliyetlerini sürdürmek zorunda olanlar hariç, vergiye tabi faaliyetlerine ara verip, evlerinde kalmalarından dolayı suçlanmaları mümkün değildir.

Bununla birlikte; salgının, vergi ödevlerinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesini engelleyici özelliği, salt, virüsün mükellefin kendisine veya yakınları ile çalışanlarına bulaşmış olmasından değildir. Kuşkusuz; virüsün, mükellefin kendisine ve faaliyetlerini gerçekleştiren ya da vergi ödevlerinin yerine getirilmesiyle görevli olan çalışanlarına bulaşmış olması, esasen, ağır hastalık gerekçesiyle mücbir sebep halidir. Ancak; salgının, vergi ödevlerinin yerine getirilmesinde, mücbir sebep sayılmasının asıl nedeni, bu durum değildir. Asıl neden; salgın dolayısıyla, salgının yayılmasının önlenmesi, sona erdirilmesi ve bireysel korunmanın sağlanması amacıyla, toplumsal ve bireysel olarak önlem alma zorunluluğudur. Yaşamakta olduğumuz salgında, alınması zorunlu bu önlemler içinde en etkilisinin evde kalmak; yani, tecrit olduğunu da, tüm ülkeler yetkililerince, her ortamda yapılan, evde kalınması konusundaki çağrılar; yaş, risk grubu ve hafta sonu günleriyle sınırlı da olsa, ilan edilen sokağa çıkma yasakları doğrulamaktadır.

İşte, vergi mükelleflerinin vergi ile ilgili ödevlerini zamanında ve eksiksiz yerine getirilmelerini engelleyen de, kendileriyle ilgili bu önlemler ile diğer mükellefler yönünden, faaliyetlerine geçici olarak ara verilmesi, belli yaş ya da risk grubunda olanların ikametgahlarından ayrılmalarının yasaklanması gibi, alınan veya bunların bizzat kendilerinin aldığı önlemlerin mükelleflerin vergiyi doğuran olayları üzerindeki, iş ve ticaret hacimlerinin olağandışı azalması gibi olumsuz etkileridir. Dolayısıyla; salgında hastalanmamış bile olsa, vergi mükellefleri yönünden mücbir sebep halini, bu önlemler oluşturmaktadır.

Ayrıca; tüm mükellef grupları ile sektör çalışanlarının topyekün bireysel önlem almalarında ve alınan önlemlere uymalarında, salgının, gecikmeksizin, önlenebilmesi için zorunluluk da bulunmaktadır. Ancak; ister bireysel, ister Devlet yetkililerince zorunlu kılınmış olsun, alınan her önlemin etkisi, kesinlikle, önlemi alan veya alınan önleme uyan, mükellef, işyeri ve sektörle sınırlı kalmayacaktır. Vergiyi doğrun olay olarak adlandırılan işlem ve faaliyetler, mükellefin tek başına yaptığı işlemler ya da faaliyetler de değildir. İşçileri, ham ya da yarı mamül madde aldığı tedarikçileri, toptancıları, ürünlerini pazarladığı ya da hizmet yaptığı müşterileri, defter ve kayıtlarını tutan, kimi vergisel ödevlerinin yerine getirilmesinde yardımcı olan muhasebecisi olmak zorundadır. Mükellef, faaliyetlerine ara verip evine kapanmamış olsa bile; çalışanlarının ve çalışanlarının aile bireylerinin hastalanmalarından, faaliyetlerine önlem olarak ara verilen ya da kendisi ara veren işyerlerinin bu durumundan, yaş veya risk grubunda olması sebebiyle sokağa çıkmayan müşterilerin yoksunluğundan, iş hacmi yönünden olumsuz etkilenmeyeceğinin ve, bu nedenle, vergi ödevlerini yerine getirmekte zorlanmayacağının söylenmesi mümkün değildir. Bu bakımdan; salgının önlenmesi veya salgından korunmak amacıyla alınacak önlemlerin etkilerinin, salgının nedeni olan virüs kadar bulaşıcı olduğu da söylenebilir. Bir sektörde alınan önlemin, bir diğerini; bir işyerinin faaliyetine ara verilmesinin başka işyerlerini; toplumun bir kesiminin evde kalmak zorunda olmasının, ticari, zirai ve mesleki faaliyetler ile yürütülebilmeleri bu faaliyetlere bağlı tüm diğer faaliyetleri etkilememesi mümkün değildir. Bu tür bir etkilenme bakımından, gerçek kişi mükellefler ile tüzel kişi mükellefler arasında da fark bulunmamaktadır.

Tüm bu açıklamalar; COVİD-19 salgınının tüm vergi mükellefleri için, Vergi Usul Kanununun 13’üncü maddesi anlamında mücbir sebep olduğunu göstermektedir. Nitekim; Kanun koyucu da, 26 Mart 2020 gün ve 31080 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7226 sayılı Kanunun geçici 1’inci maddesiyle, bu salgını gerekçe göstererek, yargı alanındaki hak kayıplarının önlenmesi amacıyla, bir hakkın doğumu, kullanılması ve sona ermesine ilişkin olan sürelerin belli tarihler arasında durmasını sağlayıcı düzenlemeler yapmış bulunmaktadır. Kanun koyucu’nun bu girişimi, anılan salgının, yargısal hakların doğumu, kullanımı ve sona ermesiyle ilgili sürelerin ilgililerce gereği gibi kullanılmasına engel oluşturduğunun açık kabulüdür. Yargı alanındaki sürelere uyulmasını engelleyici etki yapan salgının, vergi ödevlerinin yerine getirilmesi üzerinde aynı etkiyi yapmayacağının söylenmebileceğini de sanmıyoruz. 518 Seri Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin de bu kabul ve anlayışla hazırlanıp, yayımlandığı kuşkusuzdur.

Görüldüğü üzere; COVİD -19 salgını ve salgın dolayısıyla alınan önlemler, yalnızca, vergi alanı bakımından değil; hakkın doğumunun ve kullanılmasının, bir ödev ya da yükümlülüğün veya borcunda yerine getirilmesinin belli süreye bağlandığı tüm diğer alanlar bakımından da mücbir sebep halidir.

IV – MÜCBİR SEBEBİN SÜRELERE ETKİSİ:

Vergi Usul Kanununun 15’inci maddesinin birinci fıkrası, mücbir sebep halinin, vergisel muameleri ilgilendiren sürelere etkisini düzenlemektedir. Maddeye göre; Kanunun 13’üncü maddesinde yazılı mücbir sebeplerden birinin bulunması ha­linde, bu sebep ortadan kal­kıncaya kadar süreler işlemez[6]. Tarh zaman aşımı da, işlemeyen süreler kadar uzar.

Fıkrada yazılı sürelerden kasıt; Vergi Usul Kanunun, 15‘inci maddenin yer aldığı, Birinci Kitabının Birinci Kısmının Üçüncü Bölümünün 14’üncü maddesinde sözü edilen kanuni ve idari sürelerdir. Anılan maddenin ilk fıkrası; kanuni sürelerden; ikinci fıkrası da, idari sürelerden söz etmektedir. İlk fıkraya göre; kanuni süreler, vergi muamelelerinde vergi kanunlarında gösterilen süreler olmaktadır. İkinci fıkrada da; kanununda açıkça yazılı olmayan hallerde, bu süreyi (vergi muameleleriyle ilgili süreyi), onbeş günden az olmamak koşuluyla, tebliği yapacak idarenin belirleyip ilgiliye tebliğ etmesi öngörülmüştür. Dolayısıyla; mücbir sebep ortadan kalkıncaya kadar işlemeyecek olan süreler, vergi muamelelerine ilişkin bu kanuni ve idari süreler olmaktadır[7].

Anılan 15’inci maddenin ikinci fıkrasında da, ilk fıkra hükmünün uygulanma koşulu düzenlenmiştir. Bu ikinci fıkraya göre; birinci fıkra hükmünün uygulanabilmesi için, mücbir sebebin malum (biliniyor) olması veya iddia eden tarafından ispat veya tevsik edilmiş bulunması gereklidir.

Kanunun 13’üncü maddesinde sayılan mücbir sebep hallerinden; örneğin, ağır hastalık, kaza, gaybubet gibi haller, ilgili tarafından tevsik edilmesi koşuluyla süreleri durdurucu etki yapan sebeplerdir. Buna karşılık; yer sarsıntısı, yangın ve su baskını gibi doğal afetler ile toplumsal olaylar, kamu düzenini sağlamakla görevli yetkili makamların, bu görevleri gereği, tespit etmeleri gereken ve kamu oyunca da (görsel ve yazılı basın yoluyla ya da göz önünde cereyan etmiş olması sebebiyle) bilinebilir olan mücbir sebep halleridir. Mücbir sebebin varlığının bilinebilir olduğunun kabulü için, bu tespit yeterlidir; ayrıca, kamu kuruluşlarınca, bu konuda, yapılmış bir ilan ya da kabulün bulunması gerekli değildir. Mükellefe düşen, gerektiğinde; örneğin, yer sarsıntısı ve su baskınında olduğu gibi, mücbir sebep halinin nitelik ve kapsamına göre, mücbir sebep halinin kendisi yönünden nasıl gerçekleştiğini ve vergi ödevlerinin yerine getirilmesinde nasıl olumsuz etkilediğini kanıtlamaktan ibarettir.

Yukarıda açıklandığı üzere; COVİD-19 salgını, bu sonunculardandır. Salgının mücbir sebep hali sayılabilmesi için, vergi mükellefi tarafından, ayrıca, varlığının kanıtlanmasına ve tevsikine ya da bir idari metinde mücbir sebep olduğunun kabul edilmiş olmasına ihtiyaç bulunmamaktadır. Kuşkusuz; kamu kuruluşlarının, kendi görev alanları ile ilgili olarak, salgının mücbir sebep olduğunu, bir idari düzenleme ile, duyurmaları mümkündür; kanıt yükünü tersine çevirerek, idare edilenlerin işlemlerinin sorunsuz yürütümünü sağlaması bakımından yararlı da olabilir. Ancak; bunun yapılmamış olması, salgının mücbir sebep olmadığı anlamına gelmez.

V – MÜCBİR SEBEP KONUSUNDA BAKANLIĞA VERİLEN YETKİ, NİTELİĞİ, KAPSAMI:

A) Düzenleme Yapma Yetkisi:

Vergi Usul Kanununun 15’inci maddesine, 30.12.2001 gününde yürürlüğe giren 4731 sayılı Kanunun 4/A maddesiyle eklenen ve 31.7.2020 gününde yürürlüğe giren 5228 sayılı Kanunun 1’inci maddesiyle değiştirilen, üçüncü fıkrada, Maliye Bakanlığına, mücbir sebep uygulamasıyla ilgili kimi yetkiler verilmektedir.

Fıkra; “Maliye Bakanlığı, mücbir sebep sayılan haller nedeniyle; bölge, il, ilçe, mahal veya afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân etmeye ve bu sürede vergi ödevlerinden yerine getirilemeyecek olanları tespit etmeye yetkilidir. Bu yetki vergi türleri ve işyerleri itibarıyla; beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname verme süreleri belirlenmesi ve beyanname verme zorunluluğunun kaldırılması şeklinde de kullanılabilir.” düzenlemesini içermektedir.

Fıkrada, Maliye Bakanlığına şu yetkiler verilmiştir:

• Bölge, il ve ilçe itibarıyla mücbir sebep hali ilan etmek.
• Afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilan etmek.
• Mücbir sebep süresince vergi ödevlerinden yerine getirilemeyecek olanları tespit etmek.
• Vergi türleri ve işyerleri itibarıyla, beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname sürelerini belirlemek.
• Vergi türleri ve işyerleri itibarıyla, beyanname verme zorunluluğunu kaldırmak.

Bu yetkilerden ilki; yani, ilan yetkisi, mücbir sebep halinin, bölge, il, ilçe ve afete maruz kalanlar bakımından bilinebilir olmasının sağlanmasına; diğerleri ise, mücbir sebep halinin, etki ve sonuçlarına ilişkindir. Yine; bu yetkinin, mücbir sebep hallerinden, yalnızca, tek vergi mükellefini ilgilendirenlerle değil; mükellef grup ve gruplarıyla ilgili olduğu da anlaşılmaktadır.

B) Yetkinin Niteliği:

Fıkranın giriş cümleciğinden; Bakanlığın bu yetkilerini kullanabilmesinin, ortada, mücbir sebep hallerinden birinin varlığına bağlı olduğu anlaşılmaktadır. Yukarıda; mükellefin vergi ile ilgili ödevlerinin yerine getirilmesini engelleyici nitelikteki, hastalık, kaza, yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi olayların mücbir sebep olarak nitelendirilebilmesi için, herhangi bir makamın kabulüne ihtiyaç olmadığını açıklamıştık. Dolayısıyla; Maliye Bakanlığına verilen yetkinin bu çerçevede değerlendirilmesi gerekir. Yine; yukarıda, mücbir sebebin vergi ile ilgili süreleri durdurucu etki yapabilmesi için, malum olması veya ilgililer tarafından ispat ve tevsik edilmesi (md.15/2) gerektiğine de değinmiş; malum (bilinen/bilinebilir) olma halinin de, etkisi birden fazla bireyi ilgilendiren doğal afet ve toplumsal olaylara ilişkin olduğunu; bu gibi durumlarda, ilgililerin mücbir sebebi ispat ve tevsik zorunluluğunun olmadığını söylemiştik. Bu açıklamalardan; Maliye Bakanlığına verilen ilan ve tespit yetkilerinin, bu bilinebilirliğin sağlanması ve mükelleflerin mücbir sebep halinin vergi ödevleri ile ilgili olumsuz sonuçlarını ispat ve tevsik yükümlülüğünden kurtarılması amacına yönelik olduğu anlaşılmaktadır. Dolayısıyla; yetki, mücbir sebep nitelemesi bakımından kurucu değil, tespit edici/açıklayıcı/duyurucu nitelik taşımaktadır. Örneğin, su baskını sebebiyle belli bir bölgede mücbir sebep ilan edilmesinin; esasen varlığı bilinen su baskınının o bölgede nereye kadar etkili olduğunun ve hangi mükellef grup ya da gruplarının vergi ödevlerini zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesinde bundan etkilendiğinin/etkileneceğinin tespitinden ve duyurulmasından başka bir anlamı olamaz. Yoksa; bu tespit ve duyurunun yapılmamış olması, su baskınından olumsuz etkilenecek mükelleflerin olmadığı veya etkileneceği/etkilendiği duyurulan mükellefler dışındaki mükelleflerin de olumsuz etkilenmediği anlamına gelmez. Bu mükellefler de, mücbir sebep halinden yararlanabilirler. Sadece; kanıt yükü, bunu iddia eden mükellef üzerinde olur.

C) Yetkinin Kapsamı:

Ca) Mücbir Sebebin Nitelendirilmesi Yönünden Kapsamı:

Bir önceki başlık altında açıklandığı üzere; mükellefin vergi ile ilgili ödevlerinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesine engel olacak güçte bir hastalık, yangın, su basması gibi olayların mücbir sebep olarak nitelendirilmesi konusunda, Maliye Bakanlığına verilmiş bir yetki yoktur. Maliye Bakanlığı, maddi gerçeklik halini alan bu tür bir olayı, mücbir sebep olarak nitelendirmemiş olsa bile; bu, o olayın mücbir sebep olduğu gerçeğini değiştirmez. Dolayısıyla; 15’inci maddenin üçüncü fıkrasında, anılan Bakanlığa verilen yetki, bu maddi gerçekliği kapsamamaktadır. Bakanlık, yalnızca, bu durumu, tespit ve bölge, il, ilçe[8] ve mücbir sebepten etkilenebilecek mükellefler yönünden tespit ve ilan etmekle yetkilidir. Başka anlatımla; anılan yetki, mücbir sebepten etkilenen yer, mükellef ve vergi ödevini tespit etme yetkisidir.

Cb) Mücbir Sebebin Ortaya Çıkışının ve Ortadan Kalkışının Tespit Ve İlanı Yönünden Kapsamı:

15’inci maddenin ilk fıkrasında mücbir sebep dolayısıyla sürenin duracağı ve yeniden işlemeye başlayacağı tarihler, mücbir sebebin ortaya çıkışına ve ortadan kalkışına bağlanmıştır. Başka bir değişle; vergi muameleleriyle ilgili kanuni ve idari sürelerin durması, mücbir sebep halinin ortaya çıkmasıyla; yeniden işlemeye başlaması da, bu sebebin ortadan kalkmasıyla olmaktadır. Fıkranın uygulanmasıyla ilgili olarak; mükelleflere düşen, kanıt yükünün tarafı olarak, mücbir sebep halinin ortaya çıktığı ve sebebin ortadan kalktığı tarihlerin kanıtlanmasından; Mali İdareye düşen ise, bu tarihlerin bilinebilir olmasını sağlamaktan ibarettir. Mücbir sebep sayılan olaylar, herhangi bir kişi ya da idari makamın “ol“ demesiyle olacak; “dur“ demesiyle duracak bir olay değildir. Bu, onun, irade dışı olma özelliğinin sonucudur. Dolayısıyla; mücbir sebep sayılan hallerin ortaya çıkış ve ortadan kalkış tarihlerinin önceden tespiti olanaksızdır. Mücbir sebep sayılan halin ortaya çıkışı da ve ortadan kalkışı da, mükellefin ve vergi idaresinin iradesinden bağımsızdır. Bu bakımdan; mücbir sebebin başladığı tarih, başladıktan; sona erdiği tarih de, sona erdikten sonra tespit ve ilan edilebilecek niteliktedir. Önceden, tespiti ve ilanı mümkün değildir. Bakanlığın, böyle bir yetkisi de yoktur[9].

Cc) Mücbir Sebep Olarak Ortaya Çıkan Olaydan Ve Bu Olaydan Korunma Ya Da Olayı Önleme Amacıyla Alınacak Önlemlerden Etkilenebilecek Mükelleflerin Ve Bunların Vergi Ödevlerinin Tespiti Bakımından Kapsamı:

Fıkrada, bu konuda kullanılan ibare; “…veya afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep ilan etmeye vebu sürede vergi ödevlerinden yerine getirilemeyecek olanları tespit etmeye“ şeklindedir. Görüldüğü üzere; ibare, Bakanlığa, mücbir sebep halinin afete maruz kalanlar (vergi mükellefleri) itibarıyla ilan edilmesi; başka deyişle de, afete maruz kalanların tespiti yetkisi ile ilan edilen mücbir sebep süresi içinde yerine getirilmesi zor ya da imkansız vergi ödevlerini belirleme yetkisi vermektedir.

Mücbir sebep hali sayılabilecek hallerden kimileri, yalnızca, belli mükellefi ve o mükellefin vergisel ödevlerini ilgilendirir. Bunların, mücbir sebep halinin varlığını iddia etmeleri durumunda, kanıt yükü kendilerine düşer. Bu amaçla ibraz edecekleri belgeler incelenerek, mücbir sebep halinin varlığı ve mükellefi hangi vergi ödevleri bakımından etkilediği, vergi idaresince, değerlendirilerek, gerekli işlem yapılır. Mükellefin geçirdiği ağır kaza, maruz kaldığı ağır hastalık, tutukluluk gibi haller böyledir. Dolayısıyla; bu tür mücbir sebepler yönünden, hangi mükellefin, işyerinin ya da sektörün veya hangi vergi ödevlerinin etkileneceğinin tespitine ve bu konuda düzenleme yapılmasına ihtiyaç bulunmamaktadır.

Maliye Bakanlığının, üçüncü fıkrada verilen, yetkisini kullanılmasına ihtiyaç olabilecek mücbir sebep halleri; yangın, yer sarsıntısı, su baskını ve salgın hastalık hali gibi belli bir mükellefle veya işyeri ya da sektörle sınırlı kalmayan durumlarla ilgilidir. Fıkra; bunu, “afete maruz kalanlar“ ibaresiyle anlatmaktadır.

Bu mücbir sebep oluşturan afet hallerinden, yer sarsıntısı, bir kaç saniye içinde başlayıp biten; yangın (hatta, günlerce sürebilen orman yangınları) ve su basması ise, yer sarsıntısına görece daha uzun süren; ancak, bu halin hangi mükellef, işyeri ve sektörü veya hangi vergi ödevlerini etkileyeceğinin önceden tespitini gerektirecek kadar devam etmeyen, doğal olaylardır. Böyle durumlarda; tespit, bu durumdan doğrudan etkilenen mükellef, işyeri ve sektörler ile mücbir sebep halinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilemesini engellediği/engelleyeceği vergi ödevleri yönünden, mücbir sebep halinin ortadan kalkmasından sonra, olayın etki ve özellikleri ile mükellefiyet durumları ve vergi ödevleri dikkate alınarak, yapılabilir niteliktedir. İbarede, “kalmak“ fiilinin geçmiş zaman kipiyle, “kalanlar“ olarak kullanılması da, bunu göstermektedir.

Buna karşılık; COVİD-19 gibi, sona erdirilmesi ayları alabilecek mücbir sebep halleri dolayısıyla, mükelleflerin, vergi ile ilgili hangi ödevlerinin yerine getirilemeyeceğinin önceden, vergi ödevinin niteliğine göre, belirlenip, ilan edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Bununla birlikte; bu tespit yapılırken, yaşam hakkına saygı ilkesinin gözönünde bulundurulması doğru olur. Aksine uygulama; salgının ve salgın dolayısıyla alınan/alınacak olan önlemlerin, ticari, zirai ve mesleki faaliyetler ile, bu faaliyetlerle irtibatlı diğer faaliyetler üzerindeki olumsuz etkileri ortada iken; mükelleflerin, salgın nedeniyle alınması zorunlu görülen önlemlerden yoksun ve korunmasız kalarak faaliyetlerini sürdürmek; daha doğru anlatımla; kimi vergisel yaptırımların baskısı altında yaşam hakkını tehlikeye atmakla vergisel ödevlerinin gereğine uymak arasında seçim yapmak zorunda bırakılmaları anlamına geleceğinden, doğru olmaz.

Öte yandan; vergi ödevlerinden salgın sebebiyle yerine getirelemeyecek olanların doğru ve kapsayıcı olarak tespiti, mümkün de olmayabilir. Zira; vergi ödevlerinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilebilmesi, yalnızca, kimi belgelerin düzenlenmesi, defterlere kayıtların yapılması, beyanname formlarının doldurulması, elektronik ortamda kimi bilgilerin girilmesiyle yapılabilecek değildir. Beyan formlarının doldurulabilmesi için, defter kayıtlarına; defterlere kayıt yapılabilmesi için, belge düzenlenmesine; belge düzenlenebilmesi için de, vergiyi doğuran olay olan kazanç getirici faaliyetlerin yapılabilmesine ihtiyaç vardır.

Bu bakımdan; bu tür salgınlarda, mücbir sebep halinden etkilecek olan vergi mükellefleriyle, mücbir sebep dolayısıyla, yerine getirilemiyecek olan vergi ödevlerinin tespiti, farklı uygulamalara yol açacağından, bizce, uygun bir tercih değildir.

Cd) Mükelleflerin Beyanda Bulunma Ödevi Bakımından Kapsamı:

Fıkrada, Maliye Bakanlığına verilen son yetki, beyanda bulunma/beyanname verme ödevi ile ilgilidir. Bakanlık, bu konudaki yetkisini, vergi türleri ve işyerleri itibarıyla kullanabilme olanağına sahiptir. Kuşkusuz; 15’inci maddenin birinci fıkrasındaki düzenleme, mücbir sebep hali ile duran vergi ödevlerinin yerine getirilmesiyle ilgili sürelerin, mücbir sebep halinin sona ermesiyle, kaldığı yerden yeniden işlemesini sağlamaktadır. Ancak; mücbir sebep hali, COVİD-19 salgınında olduğu gibi aylarca sürebilimektedir. Bu tür bir mücbir sebep halinde, arada geçen zaman diliminde, (katma değer vergisi beyannameleri gibi aylık verilmesi gereken) birden çok beyanname verme süresi geçmiş olabilir. Hatta; mücbir sebep dolayısıyla azalan ya da tümüyle yok olan vergi doğuran olayla ilgili faaliyetler sebebiyle, beyanda bulunma ihtiyacı da kalmamış olabilir.

İşte; Maliye Bakanlığına, fıkrada verilen son yetki, bu durumlarla ilgilidir. Bu yetkiler:

1. Beyannamelerin toplulaştırılması (bir kaç döneme ait olan beyannamenin tek beyanname olarak verilmesi),
2. Yeni beyanname verme sürelerinin belirlenmesi,
3. Beyanname verme zorunluluğunun kaldırılmasıdır.

VI – 518 SIRA NOLU GENEL TEBLİĞ KAPSAMINDAKİ VERGİ MÜKELLEFLERİ:

Genel Tebliğin 3’üncü maddesi, “Ticari, zirai ve mesleki kazanç yönünden gelir vergisi mükellefiyeti bulunan veya salgından doğrudan etkilenen ya da İçişleri Bakanlığınca alınan tedbirler kapsamında geçici süreliğine faaliyetlerine ara verilmesine karar verilen işyerlerinin bulunduğu sektörlerde faaliyette bulunan mükellefler itibarıyla mücbir sebep hali ilan edilmesi” başlığını taşımaktadır. Maddede, COVİD-19 salgını, kendileri yönünden mücbir sebep kabul edilen mükellefler; vergi ve kazanç türlerine, ana faaliyet alanlarına, İçişleri Bakanlığınca alınan önlemler çerçevesinde faaliyetlerine geçici olarak ara verilen işyerlerinin bulunduğu sektörlerde faaliyette bulunma ve bu sektörlerde fiilen iştigal durumlarına göre dört grupta toplanmıştır. Tebliğin 5’inci maddesinde de; ayrıca, anılan salgının, 65 ve daha ileri yaşlarda veya risk grubunda olan mükellefler ve meslek mensupları yönünden mücbir sebep sayılması hali düzenlenmiştir.

İlk dört grupta olanlar, 1.4.2020 ilâ 30.6.2020 (bu tarihler dahil) tarihleri arasında mücbir sebep halinde sayıldıkları halde; sonuncu halde (5’inci maddede sayılan mükellef ve meslek mensupları bakımından), sokağa çıkma yasağının başladığı 22.3.2020 gününden yasağın sona ereceği tarihe (bu tarihler dahil) kadar olan sürede mücbir sebep halinde kabul edilmiştir.

A) Vergi Türü İtibarıyla Vergi Mükellefleri:

Genel Tebliğ hükümlerinden yararlanacak ilk grup vergi mükellefleri, gelir vergisi mükellefleridir. Gelir vergisi mükellefi olmayanlar; örneğin, kurumlar vergisi mükellefleri, bu gruba dahil değildir. Aynı şekilde; emlak vergisi, motorlu taşıtlar vergisi, veraset ve intikal vergisi, gümrük vergisi mükellefleri vs de, bu grubun dışındadır.

Bu gruba dahil olabilmek için, salt gelir vergisi mükellefi olmak da yeterli değildir. Ayrıca; ticari, zirai ve mesleki kazançlardan dolayı mükellef olmak da gereklidir. Bunlar dışında kalan kazanç türleri; örneğin, menkul sermaye veya gayrımenkul sermaye iradı dolayısıyla gelir vergisi mükellefi olanlar, gruba dahil değildir. Ticari, zirai ve serbest meslek kazanç sahiplerinin bu tür kazançları, mükellefiyetin konusu olan kazançla birleştirilerek beyan edileceğinden; onlar yönünden bu kazançları bakımından sorun bulunmamaktadır.

Bu mükelleflerin mücbir sebep halinde olmaları için, ticari, zirai ve mesleki kazanç sahibi olmaları yeterlidir; Tebliğ’de, bunun için, başka bir koşul; örneğin, doğrudan etkilenme koşulu, aranmamıştır.

B) Ana Faaliyet Alanları Bakımından Vergi Mükellefleri:

Genel Tebliğin 3’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendinde, COVİD-19 salgınından doğrudan etkilen vergi mükelleflerinden, ana faaliyet alanları bakımından, Tebliğ kapsamına alınanlar sayılmıştır. Bendde kullanılan ifade, aynen, “Koronavirüs salgınından doğrudan etkilenen ve ana faaliyet alanı itibarıyla; … hizmetleri sektörlerinde faaliyette bulunan mükelleflerin,” şeklindedir. Bendin bu düzenlemesinden; metinde sayılan faaliyet alanlarının salgından doğrudan etkilendiklerinin kabul edilip edilmediği, açıkça, anlaşılamamaktadır. Başka anlatımla; bendin cümle yapısı, ana faaliyet alanları bendde sayılan sektörlerde bulunan vergi mükelleflerinin, Genel Tebliğ uyarınca, mücbir sebep halinde olduklarının kabulü için, ayrıca salgından doğrudan etkilenmiş olduklarını kanıtlamak zorunda olup olmadıkları sorusunun sorulmasına elverişlidir. Bu tür bir izlenime neden olan, “Koronavirüs salgınından doğrudan etkilenen” cümleciğinden sonra gelen, “ve” bağlacıdır. Bu bağlaç, mükelleflerin ana faaliyet alanlarının bendde yazılı sektörlerde olmasının, mücbir sebep halinde olduklarının kabulü için yeterli olmadığı; bunun için, mükelleflerin, ayrıca, salgından “doğrudan” etkilenmeleri gerektiği anlamını vermektedir. Böyle olunca da; doğrudan etkilenme durumunun kanıtlanması veya tespiti sorunu ortaya çıkmaktadır. Eğer, bu kanıtlamayı, mükellefler yapacaklarsa (ki öyle görünüyor); aşağıda açıklanacağı üzere, mükelleflerin, varlığının kanıtlanması koşuluyla, mücbir sebep halinden yararlanmalarını sağlayan Kanun hükmü ortada iken, Maliye Bakanlığının, yetki kullanarak, bunu tebliğle öngörmesine, ne gerek olduğunu sorabiliriz. Genel Tebliğ yayımlamanın amacı, salgından doğrudan etkilenen mükelleflerin tespiti olmalıydı. Bu bakımdan; amaç, ana faaliyet alanı bendde sayılan sektörlerde olan mükelleflerin mücbir sebep halinde olduklarının kabulü ise; cümlede, bu amacın iyi ifade edilememiş olduğunu söyleyebiliriz.

Bent; ana faaliyet alanlarına göre mücbir sebep halinde sayılacak mükellefleri ve faaliyetleri şu şekilde saymıştır:

• Alışveriş merkezleri dahil perakende faaliyetleri,
• Sağlık hizmetleri,
• Mobilya imalatı, demir çelik ve metal sanayii, madencilik ve taş ocakçılığı faaliyetleri,
• Bina inşaat hizmetleri,
• Endüstriyel mutfak imalatı, otomotiv imalatı ve ticareti ile otomotiv sanayii için parça ve aksesuar imalatı faaliyetleri,
• Araç kiralama, depolama faaliyetleri dahil lojistik ve ulaşım hizmetleri,
• Sinema ve tiyatro gibi sanatsal hizmetleri,
• Matbaacılık dahil kitap, gazete, dergi ve benzeri basılı ürünlerin yayımcılık faaliyetleri,
• Tur operatörleri ve seyahat acenteleri dahil konaklama faaliyetleri,
• Lokanta, kıraathane dahil yiyecek ve içecek hizmetleri,
• Tekstil ve konfeksiyon imalatı ve ticareti ile halkla ilişkiler dahil etkinlik ve organizasyon hizmetleri,

Sektörlerinde bulunan mükellefler.

Bu vergi mükelleflerinin gerçek ya da tüzel kişi olmaları yönünden bir ayırım, Tebliğ’de bulunmamaktadır. Bu bakımdan; kurumlar vergisi mükellefleri de, bent kapsamında bulunmaktadır. Hatta; bu sayılanlardan ticari, zirai ve mesleki kazanç sahibi olanlar, önceki bende göre, esasen, mücbir sebep halinde kabul edildiklerinden; bu bendin, tüzel kişi vergi mükellefiyle ilgili olduğu da söylenebilir. Bendde, bu mükelleflerin, COVİD-19 salgınından doğrudan etkilenmiş olma koşuluyla, Genel Tebliğ uyarınca, mücbir sebep halinde kabul edilmiş olmaktadırlar.

Genel Tebliğ, 3’üncü maddesinin 2’nci fıkrasında, ana faaliyet alanının belirlenmesinde; Tebliğin yayımlandığı tarihte vergi dairesinde kayıtlı olan mükellefin ana faaliyet kodunu esas almıştır

C) Ana Faaliyet Alanı İtibarıyla İçişleri Bakanlığınca Alınan Tedbirler Kapsamında Geçici Süreliğine Faaliyetlerine Ara Verilmesine Karar Verilen İşyerlerinin Bulunduğu Sektörlerde Faaliyette Bulunan Mükellefler:

Yukarıda sayılan mükellefler dışında kalan, ancak, salgın dolayısıyla, İçişleri Bakanlığınca alınan önlemler kapsamında faaliyetlerine geçici süre ile ara verilen işyerlerinin bulunduğu sektörlerde faaliyette bulunan mükellefler de, Genel Tebliğin 3’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (c) bendinde, salgın dolayısıyla alınan önlemlerden doğrudan etkilenen mükellefler olarak, mücbir sebep halinde sayılmıştır.

Bentte geçen “ana faaliyet alanı” ibaresinin, İçişleri Bakanlığınca alınacak tedbirlere mi, yoksa mücbir sebep halinden yararlanacak mükellefin faaliyet alanına mı ilişkin olduğu, çok açık değildir. Kurulan cümle; İçişleri Bakanlığının, salgın nedeniyle alacağı tedbirleri, ana faaliyet alanları itibarıyla alacağı; mükellefin de, bu alanlardaki faaliyetlerine geçici olarak ara verilen işyerlerinin bulunduğu sektörde faaliyette bulunuyor olması gerektiği biçiminde anlaşılmasına elverişli görünmektedir. Bent hükmü böyle anlaşıldığında; mükellefin, bu bent uyarınca mücbir sebep halinde sayılabilmesi için, faaliyetlerine geçici olarak ara verilen işyerlerinin bulunduğu sektörlerde yapmakta olduğu faaliyetinin, Tebliğin yayımlandığı tarihte vergi dairesinde kayıtlı ana faaliyet kodunda olmasına gerek olmadığı gibi bir sonuç çıkmaktadır. Ancak, bu takdir de de; 2’nci fıkrada 1’inci fıkrada yazılı tüm mükellefleri kapsayıcı biçimde, mükellefin vergi dairesinde kayıtlı ana faaliyet kodundan söz edilmesinin anlamı kalmamaktadır.

Bu bakımdan; biz, bendin, mükellefin, faaliyetlerini, salgın sebebiyle İçişleri Bakanlığınca alınan önlemler kapsamında, geçici süreyle ara verilmiş olan işyerlerinin bulunduğu sektörlerde yapılıyor olmasının yeterli olmadığı; ayrıca, bu faaliyetin, Genel Tebliğin yayımlandığı tarihte vergi dairesinde kayıtlı ana faaliyetinin konusuna girmesinin de gerekli olduğu şeklinde anlaşılmasının doğru olacağını düşünüyoruz. Bununla birlikte; bent hükmünün açıklanmaya muhtaç olduğu kanısındayız.

D) Fiili İştigal Faaliyetleri Bakımından Mücbir Sebep Halinde Kabul Edilen Vergi Mükellefleri:

Genel Tebliğin 3’üncü maddesinin 3’üncü fıkrasında; 1’inci fıkrada sayılan mükellefler dışında; vergi dairesi kayıtlarındaki ana faaliyet kodu, maddenin ilk fıkrasında sayılan sektörlerde olmamasına karşın; ana faaliyet alanı olarak bu sektörlerden herhangi birisinde fiilen iştigal ettiğini ispat ve tevsik eden mükelleflerin, Genel Tebliğ hükümlerinden yararlanabilmesi için, ana faaliyet kodu yerine fiilen iştigal ettiği ana faaliyet alanının dikkate alınacağı belirtilmiştir.

Bu fıkranın kapsamına girebilecek vergi mükellefleri;

• Vergi dairesi kayıtlarındaki ana faaliyet kodları, 1’inci fıkrada sayılan sektörlere ait olmayan;
• Böyle olmakla birlikte; bu sektörlerin herhangi birinde fiilen ana faaliyet olarak iştigal eden;

Mükelleflerdir. Bu mükelleflerin, mücbir sebep halinden yararlanabilmeleri için, ana faaliyetlerini, anılan sektörlerde, fiilen yaptıklarını, ispat ve tevsik etmeleri şarttır.

E) İçişleri Bakanlığınca Sokağa Çıkmaları Yasaklanan Mükellefler Ve Meslek Mensupları:

Genel Tebliğin 5’inci maddesinde de, İçişleri Bakanlığınca 22 Mart 2020 gününden itibaren sokağa çıkmaları yasaklanan vergi mükellefleri sayılmıştır. Bu mükellef ve meslek mensupları şunlardır;

• 65 yaş ve üstünde olan mükellefler ve meslek mensupları[10].
• Kronik rahatsızlığı bulunan mükellefler ve meslek mensupları.
• Tebliğin yayımlandığı tarih itibarıyla geçerli olan “Aracılık ve Sorumluluk Sözleşmesi” uyarınca beyannameleri/bildirimleri bu (yaş veya kronik hastalığı sebebiyle sokağa çıkmaları yasaklanan) meslek mensuplarınca verilenler.

Bunlardan yaş sebebiyle sokağa çıkma yasağı kapsamında olanların, nüfus kayıtları vergi dairelerinde bulunduğundan, Genel Tebliğ uygulamasında, hesaplama hataları dışında, herhangi bir kanıt sorunu yaşanması söz konusu değildir. Buna karşın; 65 yaşından küçük olmakla birlikte kronik hastalığı sebebiyle sokağa çıkmaları yasak olanların, bu durumlarını usulüne uygun olarak alınmış bir sağlık raporu ile kanıtlamaları gerekmektedir. Üçüncü grupta olanların ise; kanıt külfetini, 24 Mart 2020 tarihi itibarıyla geçerli aracılık ve sorumluluk sözleşmesi yanında beyannamelerini/bildirimlerini verecek meslek mensubunun, nüfus kaydı veya sokağa çıkmasını engelleyen kronik hastalığının varlığına ilişkin sağlık raporu ile yapmaları mümkün bulunmaktadır.

VII – TEBLİĞİN VERGİ ÖDEVLERİNİN ERTELENMESİNE İLİŞKİN HÜKÜMLERİ:

A) 3’üncü Madde Kapsamında Olanların Vergi Ödevlerinin Ertelenmesi:

Genel Tebliğ, 4’üncü maddesinde, 3’üncü madde kapsamında mücbir sebep halinde olduğu kabul edilen mükelleflerle ilgili olarak;

a) 27/4/2020 tarihine kadar verilmesi gereken;

– Muhtasar Beyannameler (Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannameleri dâhil) verilme,

– Katma Değer Vergisi Beyannamelerinin verilme,

b) 4.2020 tarihine kadar verilmesi gereken;

– “Form Ba-Bs” bildirimlerinin verilme ve mezkur tarihe kadar oluşturulması ve imzalanması gereken e-Defterlerin oluşturulma ve imzalanma

– Aynı sürede Gelir İdaresi Başkanlığı Bilgi İşlem Sistemine yüklenmesi gereken “Elektronik Defter Beratları”nın yüklenme,

Süreleri, 27.7.2020 Pazartesi günü;

c) Bu beyannamelere istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme süreleri,

27.10.2020 Salı günü;

2) a) 27/5/2020 tarihine kadar verilmesi gereken;

– Muhtasar Beyannamelerin (Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannameleri dâhil) verilme,

– Katma Değer Vergisi Beyannamelerinin verilme,

b) 1/6/2020 tarihine kadar verilmesi gereken;

– “Form Ba-Bs” bildirimlerinin verilme,

– Mezkur tarihe kadar oluşturulması ve imzalanması gereken e-Defterlerin oluşturulma ve imzalanma ile aynı sürede Gelir İdaresi Başkanlığı Bilgi İşlem Sistemine yüklenmesi gereken “Elektronik Defter Beratları”nın yüklenme,

Süreleri 27/7/2020 Pazartesi günü,

c) Bu beyannamelere istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme sürelerinin 27/11/2020 Cuma günü,

3) a) 26/6/2020 tarihine kadar verilmesi gereken;

– Muhtasar Beyannamelerin (Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannameleri dâhil) verilme,

– Katma Değer Vergisi Beyannamelerinin verilme,

b) 30/6/2020  tarihine kadar verilmesi gereken;

– “Form Ba-Bs” bildirimlerinin verilme ve mezkur tarihe kadar oluşturulması ve imzalanması gereken e-Defterlerin oluşturulma ve imzalanma ile aynı sürede Gelir İdaresi Başkanlığı Bilgi İşlem Sistemine yüklenmesi gereken “Elektronik Defter Beratları”nın yüklenme,

Sürelerinin 27/7/2020 Pazartesi günü,

c) bu beyannamelere istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme süreleri,

28/12/2020 Pazartesi günü,

Sonuna kadar uzatılmıştır.

B) Yaş ve Risk Grubunda Olanların Vergi ödevlerinin ertelenmesi:

1) Genel Tebliğin 6’ncı maddesine göre;

a) 5 inci madde kapsamında mücbir sebep dönemine ilişkin verilemeyen beyanname/bildirimlerin verilme süreleri ile bunlara istinaden tahakkuk eden vergilerin ödeme sürelerinin son günü, sokağa çıkma yasağının sona ereceği günü takip eden 15 inci günün sonuna kadar uzatılmış bulunmaktadır.

b) 65 yaş ve üstünde olunması nedeniyle beyanname/bildirim verme ve ödeme sürelerinin uzatılması, vergi dairelerince yapılacak tespitlere istinaden res’en gerçekleştirileceğinden; bu kapsamdaki sürelerin uzatılması için başvuruda bulunulması gerekmemektedir.

c) Kronik rahatsızlık nedeniyle beyanname/bildirim verme ve ödeme sürelerinin uzatılması için bu rahatsızlığın sağlık kuruluşlarından alınacak muteber belgelerle ispat ve tevsik edilmesi gerekmektedir. Bu belgelerin sokağa çıkma yasağının sona ereceği günü takip eden 30 gün içerisinde bağlı olunan vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Bu durumda olanların süre uzatımı işlemi, İnteraktif Vergi Dairesi üzerinden vereceği yazılı başvurusuna istinaden yapılacaktır. Başvurunun, mükellefin kronik rahatsızlığı bulunduğuna dair beyanını içermesi gerekmektedir.

2) Genel Tebliğin 7’nci maddesinin ilk fıkrasına göre de; sokağa çıkma yasağının, 3’üncü madde uyarınca, mükelleflerin mücbir sebep halinde oldukları kabul edilen 1.4.2020 – 30.6.2020 tarihleri aralığında, sona ermesi halinde, yaş veya risk grubunda olmaları sebebiyle mücbir sebep hükümlerinden faydalanan mükellefler, 3 üncü maddede kapsamında da (mücbir sebep halinde bulundukları kabul edilen mükelleflerden de) olmaları koşuluyla; sokağa çıkmanın sona erdiği tarihten itibaren 3’üncü maddede öngörülen mücbir sebep hükümlerinden faydalandırılır.

VIII – SONUÇ:

Bu yazımızda;

• Vergi mükelleflerinin vergi ile ilgili ödevlerinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesine engel mücbir sebep hallerinin, Vergi Usul Kanununun 13’üncü maddesinde, örnekleme yöntemiyle sayıldığını; maddede yazılı olanlar dışında aynı etkiyi gösteren başka mücbir sebep hallerinin de olabileceğini;
• Vergi ile ilgili ödevlerin yerine getirilmesini engelleyici olayların mücbir sebep hali sayılmasının, Mali İdarenin, irade ve takdirine bağlı olmadığını; mükelleflerin, kanıt yükünün gereklerini yerine getirmek suretiyle, mücbir sebep halinden yararlanabileceklerini;
• Vergi Usul Kanunun 15’inci maddesinin üçüncü fıkrasında Maliye Bakanlığına verilen yetkinin, mücbir sebep halinin ve mücbir sebepten etkilenecek olanların yer, mükellef ve vergi ödevleri bakımından malum/bilinebilir olmasının ve mükellefin bu ödevlerle ilgili işlemlerinin sorunsuz yürütümünün sağlanması ve mükelleflerin beyanda bulunma ödevleriyle ilgili önlemler alınması amacını taşıdığını; bu yetki kullanılarak, mükelleflerinin, mücbir sebep halinde olmaları dolayısıyla, kanunda yer alan haklarının sınırlandırılamayacağını;
• Mücbir sebep halinden, Vergi Usul Kanununun 14’üncü maddesinde yazılı kanuni ve idari sürelerle, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda yazılı sürelerin etkileneceğini;
• COVİD-19 salgınının, vergi ödevlerinin zamanında ve eksiksiz yerine getirilmesini engelleyici bir mücbir sebep hali olduğunu;
• Ve, bu salgın nedeniyle, Hazine ve Maliye Bakanlığınca, alınan önlemleri;

Açıklamaya çalıştık. Kuşkusuz; konuyla ilgili kimi açıklamalarımız, bizim kişisel görüşümüzdür ve, bu yüzden, tartışmaya açık bulunmaktadır. Okuyucunun, bu konularda, katkısını esirgemeyeceğini umut ediyoruz. Saygılar.

 

[1] Dan.3.D., 30.1.1992, E: 1990/3212, K. 1992/342: İki buçuk ay kati isti­rahat gerektiren hastalığın, mücbir sebep sayılabilmesinin, vergi ödevlerinin ye­rine getirilmesini engelleyecek derecede olmasına bağlı bulunduğu hk.

[2] Dan.3.D., 25.11.1991, E: 1991/3610, K. 1991/3310, Da­nıştay Dergisi, S. 84-85, sh. 113: Tutukluluk halinin mücbir sebep sayılacağı hk.

[3] Dan.9.D., 14.10.1997, E: 1996/2408, K: 1997/3047, Danıştay Dergisi, S.95, sh. 578: Def­ter ve belgelerin terörist baskını sonucu yanması halinin mücbir sebep olduğu; bu şekilde yanan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi sebebiyle ceza kesileme­yeceği hk.

[4] Gaybubet sözcüğü, Türk Dil Kurumunun Büyük Türkçe Sözlüğünde, göz önünde bulunmama şeklinde tanımlanmaktadır. Vergi ödevleri bakımından göz önünde bulunmama halinin, vergi ödevlerinin zamanında ve eksiksiz olarak yerine getirilmelerine olanak sağlayıcı ortamlarda bulunamama şeklinde anlaşılmasının doğru olacağını düşünüyoruz. Bu anlamda göz önünde bulunmamanın mücbir sebep hali sayılabilmesi için, askere alınma, mahsur kalma, rehin alınma gibi, kişinin kendi iradesi dışındaki sebeplerle meydana gelmiş olması gereklidir.

[5] Dan.4.D., 2.4.1990, E: 1987/4745, K. 1990/1156, CANDAN/TEKGÜN­DÜZ/ÇEVİKBAŞ, a.g.e., Süreler, sh. 31: Defterlere vergi kontrol bürosu ve Emniyet Amirliğince el konulmuş olmasının ve mükellef tarafından istenilme­sine karşın verilmemesinin, mücbir sebep sayılması gerektiği hk; Dan.9.D., 8.11.2012, E:2009/7114, K:2012/6565: Davacının 2003 ve 2004 yıllarına ilişkin defter ve belgelerinin aracından çalındığını ileri sürerek başvurduğu Kadıköy 4. Asliye Hukuk Mahkemesi’nce söz konusu defter ve belgelerin zayi olduğunun davacı tarafından kanıtlandığı gerekçesiyle zayi belgesi verilmesine karar verildiği anlaşıldığından, olayda mücbir sebep nedeniyle vergi ziyaı ve özel usulsüzlük cezalarının kesilemeyeceği hk.

 

[6]Dan. 3.D., 2.12.1986, E: 1986/870, K: 1986/2424: Tutukluluk halinin, Vergi Usul Kanununun 13’üncü maddesinde mücbir sebep olarak sayılmış bu­lunması nedeniyle, kanuni ve ek beyanname verme süresi içerisinde tu­tuklu olduğu anlaşılan davacı hakkında re’sen tarhiyat yapılmasında isa­bet olmadığı hk.; Dan. 7.D., 29.3.1988, E: 1986/1856, K: 1988/896: Katma Değer Vergisi Beyannamesi için, Vergi Usul Kanununun 30’uncu Maddesinin 2’nci fıkrasının 1’inci bendinde öngörülen ek sürenin, ağır hastalık sebebiyle uzayacağı hk.; Dan. 11.D., 1.10.1997, E: 1996/4435, K: 1997/2800, Danıştay Dergisi, S. 95, 1998, sh.668: Yangın halinin mücbir sebep olduğu hk.

[7] 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanunun 8’inci maddesindeki gönderme nedeniyle, mücbir sebep halinin, (bu konuda farklı görüşlerin olduğunu bilerek) bu Kanunda yazılı (dava süresi haline gelmiş olanlar hariç) süreleri de durduracağını düşünmekteyiz.

[8] Fıkra, Maliye Bakanlığına, mücbir sebep ilan yetkisini, bölge, il ve ilçe itibarıyla vermiştir. Dolayısıyla; ülke genelini kapsayacak bir yetki kullanımının, yetki kapsamında olup olmadığı konusu, tartışmaya açıktır.

[9] 518 Sıra Nolu Genel Tebliğ’in 3’üncü maddesinde, mükelleflerin, 30.6.2020 tarihine kadar mücbir sebep halinde sayılmalarını, bu yönden değerlendirmek gerekir. Salgının, bu tarihten sonra da devam etmesi durumunda, bu tespit, mükelleflerin mücbir sebep halinde olamayacağı anlamına gelmez.

[10] 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler.