I – GİRİŞ :

5 Şubat 2000 tarihinde yürürlüğe giren 4458 sayılı Gümrük Kanunu, Türkiye Cumhuriyeti Gümrük Bölgesine (Türkiye kara suları, hava sahası dahil Türkiye Cumhuriyeti topraklarına) giren ve çıkan eşyaya ve taşıtlara uygulanacak kuralları düzenleyen kanundur. Hem maddi kanun, hem idari usul kanunu, hem de özel kabahatler kanunu özelliklerini barındıran Kanunun, İtirazlar” başlıklı Onikinci Kısmında yer alan, 242’nci maddesinin 5911 sayılı Kanunun 64’üncü maddesiyle değişik şeklinde, “1. Yükümlüler kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilir.

2. İdareye intikal eden itirazlar otuz gün içinde karara bağlanarak ilgili kişiye tebliğ edilir.
3. İtiraz dilekçelerinin süresi içinde yanlış makama verilmesi halinde, itiraz süresinde yapılmış sayılır ve idarece yetkili makama ulaştırılır.
4. İtirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilir.” düzenlemesi yer almıştır.

Görüleceği üzere; bu düzenleme, gümrük idarelerince, haklarında vergi tahakkuku yapılan, ceza kararı alınan veya idari karar tesis edilen kişilere, bu işlemlere karşı itiraz olanağı tanımaktadır. Benzeri, mülga 1615 sayılı Gümrük Kanununda da olan bu müessese, Danıştay tarafından, idari davaya gitmeden önce başvurulması gereken ön koşul olarak kabul edilip, uygulama yapılmıştır. Başka anlatımla da; gümrük idarelerince Gümrük Kanunu uygulanarak alınan kararların[1], bu halleriyle, idari davaya konu edilebilecek nitelikte olmadıkları; idari davaya konu edilebilecek nitelikte kesin ve yürütülmesi gerekli idari işlem tesisi için ön karar niteliğinde oldukları kabul edilmiştir. Bu kabulün doğal sonucu, bu kararlara karşı, anılan 242’nci madde uyarınca, yapılacak itirazın, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun, idari davaya konu edilebilecek nitelikte işlem tesisi için yapılan başvurunun yöntemini düzenleyen, 10’uncu maddesinin özel hali olmasıdır. Esasen; öyle de kabul edilmektedir[2].

Son zamanlarda; 242’nci maddenin 1’nci fıkrasındaki düzenlemenin sonundaki, “itiraz edebilir” ibaresinden ve 197’nci maddenin 5’inci fıkrasında,  “Bu madde hükümlerine göre tebliğ edilen gümrük vergileri;  242 nci maddede belirtilen sürelerde itirazda bulunulmaması veya süresi içinde idari yargı mercilerine başvurulmaması hallerinde bu sürelerin bittiği tarihte kesinleşir; dava açılması halinde mahkemece yükümlü aleyhine verilen kararın gümrük idaresine tebliğ edildiği tarihte tahsil edilebilir hale gelir.” şeklinde; 198’inci maddenin 2’nci fıkrasında da, “Tebliğ edilen gümrük vergilerine karşı 242 nci madde çerçevesinde gümrük idareleri nezdinde itiraz edilmesi ödeme süresini keser. Ödeme süresi idarenin ya da yargı mercii kararının tebliğ edildiği tarihten itibaren yeniden başlar” şeklinde yer alan düzenlemeler ile 244’üncü maddenin 1’inci fıkrasının “Uzlaşma talebinde bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur” cümlesindeki “ya da” ve “veya” bağlaçlarından  hareketle, gümrük vergilerine itirazın seçimlik hak olduğu; ilgililerin, tahakkukun tebliği üzerine, itiraz yoluna gitmeksizin de, doğrudan, idari dava açabilecekleri; idari dava için itirazın gidilmesi zorunlu başvuru olarak kabulünün mahkemeye erişim hakkını ihlal edeceği yolunda, uygulama[3] ve görüşlerin[4] geliştirildiğine tanık olmaktayız. Hatta; itirazın idari dava yoluna gidebilmek için zorunlu olup olmadığı konusunda var olduğu iddia edilen belirsizliğin[5], hukuki güvenlik ilkesini ihlal ettiğini söyleyenler de vardır. Bu uygulama ve görüşlerin doğal sonucu da; seçimlik hakkın itiraz yönünde kullanılması durumunda, itirazın, hiyerarşik başvuru; itirazı düzenleyen 242’nci maddenin de, İdari Yargılama Usulü Kanununun bu başvuruya ilişkin yöntemi düzenleyen 11’inci maddesinin özel hali olmasıdır[6].

Bu yazımızda; gümrük vergisi ek tahakkuklarına karşı idari dava açmanın ön koşulunun itiraz olduğu konusundaki saptamamızın, Danıştay’ın, gümrük vergisi uyuşmazlıklarıyla görevli, Yedinci Dairesi’nde üye ve başkan olarak onüç yıl görev yapmanın sonucu oluşan bir alışkanlık olup olmadığını sınamak (sağlamasını yapmak) için; konuyu, gümrük idarelerinin kararlarının idari işlem olarak niteliği, itiraz yolu ile İdari Yargılama Usulü Kanununda düzenlenen hiyerarşik başvurunun farkı, “itiraz edilebilir”, “ya da” ve “veya” ibarelerinin kullanıldığı metin içerisindeki değerleri, neyi işaret ettikleri, mahkemeye erişim hakkı, hukuki güvenlik ilkesi ve Kabahatler Kanunu yönlerinden ele alarak incelemeye çalışacağız.

 II – GÜMRÜK İDARELERİNİN KARARLARININ İDARİ İŞLEM OLARAK NİTELİĞİ:

İdari davaya konu edilebilecek nitelikteki idari işlem; bir idari makam tarafından, bir kamu hizmetinin yürütülmesi amacıyla, İdare Hukukunun kendisine ta­nıdığı kamu gücünü kullanarak ve tek yanlı iradeyle yapılan, ke­sin (idari prosedürün son aşamasını da geçirmiş) ve yürü­tülmesi zorunlu (icrai) her türlü işlemdir[7]. İdari otoritenin anlatımı olan bu işlem, idareye, karar alma, düzenleme yapma, yürürlükte olan hukuk kurallarını değiştirme ve idare edilenlerin hukuklarında, onların rızasına gerek olmaksızın, değişiklikler yapabilme, yeni hukuk kuralları koyabilme olanağı sağlar. İdari işlemin bu gücü, kamu gücünün belirtisidir; etken ve edilgen kişiler hesabına onların onamalarına gerek olmaksızın hak ve yükümlülükler koyar[8]. İdarenin tek yanlı iradesinin ürünü olmaları nedeniyle bu işlemlere, idarenin tüm diğer işlemlerinden ayırmak amacıyla, tek yanlı idari işlemler demekteyiz. Tek yanlı idari işlemler, onları yapma yetkisine sahip makamın tek yanlı isteği sonucu hukuksal değer kazanan ve iptal davası kalıbı içerisinde, idari yargıcın yargısal denetimine tabi olan hukuki işlemlerdir.

Tanımdan açıkça gö­rüleceği üzere; idari işlemin, ayırıcı özellikleri, bir idari maka­mın eseri olması, kamu hizmetlerinin yürütül­meleri amacıyla yapılmış bulunması, yapılışında kamu gücü kullanılmış olunması, idarenin tek yanlı iradesinin ürünü ve kesin ve yürütülebilir olmasıdır.

Gümrük idarelerinin, Gümrük Mevzuatını uygulayarak almış oldukları (vergi tahakkuku, ceza kararları ve diğer idari kararlar) kararlar, bir idari makam olan gümrük idaresi tarafından, kamu hizmetinin yürütümü amacıyla ve (istek üzerine veya kendiliğinden, ama) tek yanlı irade beyanı ile alınmış olmaları bakımından, bu tanıma uygundur. Bununla birlikte; Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde, bu kararlara karşı idari itiraz yolu öngörülerek, bu yola gidildikten sonra itiraz merciince tesis edilecek olumsuz işlemin idari davaya konu olarak gösterilmiş olması nedeniyle, kesinlikleri; aynı Kanunun 198’inci maddesinde, itirazın ödeme süresini keseceğinin söylenmesi nedeniyle de, icrailikleri, bu işlemlerin idari davaya konu edilebilir olma nitelikleri bakımından, özel olarak incelenmesi gereken yönleridir.

Öncelikle; yargı kararlarında, hangisinin dava konusu işlemde bulunmadığının ayırımı yapılmaksızın, “ve”  bağlacıyla birlikte kullanılıyor olmalarına karşın, idari işlemin kesinlik niteliği ile icrailiğinin, her durumda, zorunlu olarak, birlikte var olmaları gereken unsurlar olmadıklarını söylemek gerekir. Örneğin; görüş “istişari” nitelikli hizmetler gören kurulların kararları, kendi iç prosedürleri yönünden, kesindir; ancak, icrai değildir. Bu unsurların birlikte varlığı, idari davaya konu edilebilmesi için gereklidir. Bu bakımdan; idari işlemin bu iki unsurunu, bu çerçevede ele almak gerekir.

İdare Hukukunda, idarenin kararlarına karşı, idari davadan önce, (dava hakkının kullanılabilmesi bakımından) biri ihtiyari (seçimlik), diğeri mecburi (zorunlu) olarak gidilmesi gereken/gidilebilecek olan iki idari başvuru (itiraz) yöntemi vardır.

İhtiyari olan, İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesinde düzenlenen, hiyerarşik (üst makama) başvuru ile alternatif uyuşmazlık çözüm yöntemlerinden olan uzlaşma başvurusudur. Bu başvuru yolları, aşağıda 11’inci madde ile ilgili olarak açıklanacağı üzere, idari davaya konu olabilecek nitelikte, kesin ve yürütülmesi zorunlu işlemin tesisinden sonra, idari dava süresi içinde ve davadan önce işletilmesi mümkün başvuru yollarıdır ve tamamen ilgilinin seçimine bağlıdır. İlgili, ister idari işlemi doğrudan idari davaya konu eder, isterse bu başvuru yolunu deneyerek, sonucuna göre davranır.

Zorunlu olan başvuru yoluna gelince; bir idari işlem dolayısıyla idari dava hakkının kullanılabilmesi, bu işleme karşı idari başvuru (itiraz) yoluna gidilmiş olması koşuluna bağlıdır. Bu koşul, işlemin, kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelik kazanarak, idari davaya konu edilebilir hale gelmesinin ön koşuludur. Dolayısıyla; işlemin açıklanan anlamda (ve İYUK md.14/3-d anlamında) kesinlik kazanabilmesi için izlenmesi gereken idari prosedüre dahildir. Bu başvuruda bulunulmaksızın, doğrudan, dava yoluna gidilmesi durumunda, merci tecavüzü hali oluşur. İdari Yargılama Usulü Kanununun 15’inci maddesinin 1’inci fıkrasının “e” bendinde, dava dilekçisinin görevli idari merciine tevdi kararı, bu hal için öngörülmüştür. Bu başvuru yolu, kimi zaman, 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanununun 9’uncu maddesinin “b” fıkrasının ilk şeklinde[9] olduğu gibi, idari vesayet yetkisinin; kimi zaman da, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 124’üncü maddesinde düzenlenen şikayet başvurusunda[10] olduğu gibi, hiyerarşik yetkinin gereğidir. İdari davaya konu olabilecek nitelikte idari işlem oluşumunda, idari prosedürün son aşamasından önceki aşamada alınan ve söz konusu zorunlu başvuruya konu edilmesi gereken kararlar, ön karar – ara işlem niteliğindeki kararlardır. Ön kararların (ön karar olarak) oluşumları için mevzuatta öngörülen prosedürün tamamlanmış; örneğin, görüş yazısının yetkili kurulun başkan ve üyelerince imzalanmış olması, alınan kararın idari davaya konu edilebilecek idari işlem niteliğini kazanabilmeleri için gerekli idari prosedürün de tamamlandığı anlamına gelmez. Daha açık olarak söylemek gerekirse; ön kararların ön karar olarak oluşumları için geçirilmesi gereken idari prosedürle, bu kararların idari davaya konu olabilecek nitelik kazanabilmeleri ya da sebep unsurunu oluşturacakları/sebep unsuruna dahil oldukları idari işlemlerin hukuk düzeninde doğabilmeleri için tamamlanması geren prosedür farklıdır. Bu son prosedür tamamlanmadıkça; ön karar, yalnızca ön karar olarak kalır.

Gümrük idarelerince, Gümrük Mevzuatı uygulanarak, alınan kararların (konumuz bakımından ek vergi tahakkuklarının ve vergiyle birlikte alınan para cezası kararlarının), kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlem tesisi için gerekli ön kararlardan farkı; ikinci ön kararların idari prosedürün son aşaması geçirilmedikçe hiçbir şekilde icrailik kazanamayacak olmalarına karşın, gümrük idarelerinin kararlarının alınıp ilgilisine tebliğ olundukları tarihte, koşullu olarak, uygulanabilir olmalarıdır. Sözünü ettiğimiz koşul, idari prosedürün son aşamasının işleyebilmesi için gerekli olan başvurunun (itirazın) süresi içerisinde yapılmamış olmasıdır. Başvurunun yapılması, Gümrük Kanununun 198’inci maddesinin 2’nci fıkrası uyarınca, tahakkuk ettirilen gümrük vergilerinin ödeme süresini keser; yani, kararın icrailiğini askıya alır (Kanunun, 5911 sayılı Kanunla değişik, 232’nci maddenin 1’inci fıkrasında da, “Bu Kısmın İkinci Bölüm hükümlerine göre gümrük vergileri ile birlikte alınması gereken para cezaları bu vergiler ile aynı zamanda karara bağlanarak tebliğ edilir ve aynı zamanda ödenir.” denildiğinden, 198’inci maddenin 2’nci fıkrasının hükmü bu idari para cezaları için de geçerlidir). Dolayısıyla; bu kararların icrailiği, itiraz konusu edilmemiş olma koşuluna bağlıdır. Bu tür bir icrailik, İdari Yargılama Usulü Kanununun 14’üncü maddesinin 3’üncü fıkrasının “d” bendinin, idarenin bir işleminin idari davaya konu edilebilme niteliği kazanabilmesi için aradığı icrailik değildir. Zira; idarenin işlemlerine idari davaya konu edilebilme niteliği kazandıran icrailik, uygulanması gereken idari işlemin, uygulanabilir olan, uygulandığında da, muhatabı olan idare edilenin hukukunda değişiklik meydana getiren; vergilendirme işlemleri yönünden ise, gerektiğinde re’sen icra yetkisinin kullanılmasına (cebri icra yöntemlerinin uygulanmasına) yolaçan niteliğidir. Gümrük Kanununun 198’inci maddesinin 2’nci fıkrası, itirazla kesilen ödeme süresinin, itiraz merciinin kararının tebliğiyle yeniden başlayacağını söylemektedir. Bu, anılan kararların, itirazın karara bağlanıp ilgilisine tebliğine kadar, uygulanmalarına olanak bulunmadığı anlamına gelir. Uygulanamayan kararların muhataplarının hukukunda değişiklik yapmaları ve, örneğin, tahakkuku yapılan gümrük vergisinin vadesinde ödenmediği gibi bir iddiayla yükümlüsüne ödeme emri gönderilmesini sağlamaları da mümkün değildir. Dolayısıyla; muhatapları bakımından, henüz, dava hakkı veren güncel bir menfaat ihlali bulunmamaktadır.

Her ne kadar, idari prosedürün son aşamasını işletecek olan başvurunun (itirazın) süresinde yapılmamış olması, kararın icrailiğinin askıya alınmasını engellemekte ve kararı kesinleştirmekte ise de; bu kesinlik, karara karşı dava yolunun açılmasını sağlayan; yani, idari prosedürün son aşamasının da geçirildiği anlamına gelen (geçirilmesiyle oluşan) kesinlik değildir. Aksine; bunun için geçirilmesi gerekli idari prosedür aşamasının işletilmesini engelleyerek, idari dava yolunu kapatan ve karara yargısal dokunulmazlık kazandıran (aşağıda açıklanacağı üzere, 197’nci maddenin 5’inci fıkrası anlamında) kesinliktir.

Sonuç olarak söylemek gerekirse; gümrük idarelerinin, Gümrük Mevzuatını uygulayarak, almış oldukları kararlar, itiraz konusu yapılmaları halinde, idari davaya konu olabilecek nitelikte idari işlem tesisi için gerekli ön karar; süresi içinde itiraza konu edilmemeleri durumunda da, icrai, ancak yargısal dokunulmazlık kazanmış idari işlem niteliğindedir.

III – İTİRAZ VE HİYERARŞİK BAŞVURU FARKI:

Bir idari usul müessesesi olan üst makama başvuru (hiyerarşik başvuru), Fransız Danıştay’ının içtihadi olarak geliştirdiği; yasalara sonradan giren bir alternatif uyuşmazlık çözme müessesedir. Amacı, esasen, doğrudan idari davaya konu edilebilir nitelikte olan idari işlemlerde varlığı ileri sürülen hukuka aykırılıkların, idari davaya gidilmeden, bizzat, idare tarafından düzeltilmesinin sağlanmasıdır. Hukuka bağlı idare anlayışı, idarenin, faaliyetlerini hukuk kuralları çerçevesinde sürdürmesini; bu faaliyetleri sırasında, çeşitli nedenlerle yapabileceği hukuka aykırılıkları da, bizzat, kendisinin düzeltmesini gerektirir. Müessese, bir yandan, idareye bu olanağının verilmesini; öte yandan da, idare edilenlerin, uzun ve masraflı yargılama sürecine katlanma durumunda bırakılmadan, haklarını elde edebilmelerinin sağlanmasını ve, böylece, mahkemelerde işyükü artışının önlenmesini amaçlamaktadır.

Gümrük idarelerinin, Gümrük Mevzuatının uygulanmasıyla almış oldukları kararlara itiraz müessesesi, itiraz merciinin kararı alan gümrük idaresinin hiyerarşik üstü; hiyerarşik üstün bulunmaması halinde de, kararı alan makamın olması ve söz konusu amaç yönlerinden, hiyerarşik başvuruya benzemektedir. Esasen; itiraz başvurusuna ilişkin düzenlemelerin, İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesindeki düzenlemenin özel hali olduğunu söyleyenler de; bunu, bu benzerliğe bakarak söylemektedirler.

Oysa; itiraz müessesesinin hiyerarşik başvuruyla benzerliği, yalnızca bu iki özelliğinden ötürüdür. Dolayısıyla; yalnızca bu iki benzerliğe bakılarak iki müessesenin aynı olduğu söylenemez. Kuşkusuz; itiraz ve itiraza yanıt verme sürelerinin hiyerarşik başvurununkilerden farklı oluşu ve itirazın ödeme süresini kesici etkisinin olması gibi özel haller de, bu başvurunun hiyerarşik başvurusu olmadığını söylemeye yeterli değildir. Ancak; aşağıda açıklamaya çalışacağımız, üç farklı özellik, iki müessesenin farklılığını da ortaya koymaktadır:

1 – Hiyerarşik başvuru, önce de söylemiş olduğumuz üzere, esasen, doğrudan idari davaya konu edilebilecek nitelikte olan idari işleme karşı yapılan başvurudur. Bu nedenle de, hiyerarşik başvurunun reddi halinde açılacak idari davada, bu ret işleminin değil, hiyerarşik başvuruya konu edilen ilk idari işlemin iptali istenilmek zorundadır.

Oysa; Gümrük Kanununun bu müesseseyi düzenleyen 242’nci maddesinin 4’üncü fıkrası “İtirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilir” hükmü içermektedir. Bu hükme göre; itiraz başvurusunun reddi üzerine açılacak idari davanın konusu, itiraz başvurusuna konu edilen ilk karar değil, itiraz merciince verilecek karar olmak zorundadır. İdare edilenlerin başvurusu üzerine verilen idari davaya konu edilebilecek nitelikteki karar, yalnızca İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesi uyarınca yapılacak başvuru üzerine verilen karardır. Bu bakımdan; düzenlemenin, salt, bu hükmü, itiraz başvurusunu düzenleyen 242’nci maddeyi, İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesinin değil, 10’uncu maddesinin özel hali yapmaya yeterlidir.

2 – Maddede, itirazın idari dava süresini nasıl etkileyeceği konusunda, 11’inci madde benzeri bir düzenleme bulunmamaktadır. Oysa; İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesine göre, hiyerarşik başvuru, başvuruya konu edilen idari işlemin tebliğini izleyen günden başlayan idari dava açma süresini durdurmaktadır. Başvuruyla duran idari dava açma süresi, başvurunun altmış gün içerisinde reddi veya reddedilmiş sayılması üzerine, başvuru tarihinde kaldığı yerden işlemeye devam ederek, kalan süre geçmekle sona ermektedir. Örneğin; hiyerarşik başvuruya konu edilen işlemin tebliğini izleyen onuncu gün hiyerarşik başvuruda bulunulduğu varsayılırsa; idari davanın, vergi mahkemesinde, hiyerarşik başvurunun reddine ilişkin kararın tebliğini izleyen yirmi gün (idare mahkemelerinde ve Danıştay’da elli gün) içinde açılması gerekir.  242’nci maddede, böyle bir düzenlemenin yapılmamış olması, tahakkukun tebliği üzerine başlaması gereken bir idari dava açma süresinin olmadığını gösterir. Nitekim, maddenin 4’üncü fıkrasına göre; idari davaya konu işlem olan itirazın reddi işleminin ilk kez muhatabına tebliği üzerine, yeni bir dava açma süresi başlamaktadır. İdari Yargılama Usulünde, yeni bir idari dava süresi başlatan başvuru, İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesi uyarınca yapılan başvurudur.

3 – İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesine göre; başvurunun zımnen (kapalı olarak) reddi halinde, idari davanın, zımni ret kararının oluştuğu tarihten itibaren kalan idari dava açma süresi içerisinde açılmış olması gereklidir. Bu süre içerisinde idari dava açılmayan durumlarda, idarenin daha sonra başvuruya yanıt vermesi, yeni bir idari dava açma süresinin işlemesini sağlayamaz. Oysa; 242’nci madde uyarınca yapılacak itirazın zımnen reddi[11] halinde, idari dava açma süresi geçtikten sonra verilen yanıt üzerine yeni bir idari dava açma süresinin işlemesi mümkün bulunmaktadır[12].  Zımni ret kararı üzerine işleyen idari dava açma süresi geçtikten sonra verilen yanıtın yeni bir idari dava açma süresi işleteceği başvuru, İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesi uyarınca yapılacak başvuru olmak zorundadır.

Tüm bu açıklamalar; Gümrük Kanununun, itiraz başvurusunu düzenleyen, 242’nci maddesi, İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesinin değil; dipnotta verilen Danıştay Yedinci Dairesinin kararında açıklandığı üzere, 10’uncu maddesinin özel hali olduğunu göstermektedir.

IV – “İTİRAZ EDEBİLİR”, “YA DA” VE “VEYA” İBARELERİNİN BULUNDUKLARI METİN İÇERİSİNDE NEYİ İFADE ETTİKLERİ.

A) GÜMRÜK KANUNUNUN 242’NCİ MADDESİNDE “İTİRAZ EDER VEYA İTİRAZ ETMEK ZORUNDADIR” DEĞİL DE; “İTİRAZ EDEBİLİR” DENİL- MESİ NEYİ GÖSTERİR?

Gümrük Kanununun 242’nci maddesinin 1’inci fıkrasında; “Yükümlüler kendilerine tebliğ edilen gümrük vergileri, cezalar ve idari kararlara karşı tebliğ tarihinden itibaren

onbeş gün içinde bir üst makama, üst makam yoksa aynı makama verecekleri bir dilekçe ile itiraz edebilir” denilmektedir.

Düzenlemedeki, “itiraz edebilir” ibaresini hareket noktası olarak alanlar; “Mademki, Kanun koyucu, ‘edebilir’ sözcüğünü kullanarak, başvurucuya itiraz başvurusunda bulunmakla bulunmamak arasında bir seçim hakkı tanıdı; o halde, seçimini bulunmamak yönünde kullananların, gümrük idaresinin ilk kararın iptalini doğrudan açacağı idari davada istemesine de engel yok demektir. İtiraz başvurusu, idari dava yoluna gitmeyi düşünsün düşünmesin, gümrük idaresince hakkında alınmış karar bulunanların, her durumda, gitmek zorunda oldukları bir başvuru değildir.” görüşünü savunmaktadırlar.

Kanun koyucu’nun, başvurucuya bir seçim hakkı tanıdığı doğrudur. Ancak; bu seçim hakkı, itiraz başvurusunda bulunarak bu başvurunun reddi halinde idari dava yoluna gitmekle, bu başvuruda bulunmaktan vaz geçip hakkında alınan kararı idari davaya konu etmek arasında değildir; sonucu kabullenmekle itiraz başvurusunda bulunmak arasındadır.  İtiraz başvurusunu seçmenin hukuki sonuçlarını da, yukarıda açıklandığı üzere, madde, “İtirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabilir” cümlesiyle göstermiştir. Dolayısıyla; Gümrük Kanunu, dava hakkını, seçimini itirazda bulunma yönünde kullanmış ve itiraz başvurusu reddedilmiş olanlara tanımış olmaktadır. Bu tanımayı da, “idari yargı mercilerine başvurabilir” ibaresiyle yapmıştır. Ayrıca; Kanun koyucu, kullandığı bu ibareyle, ilgiliye, dava yoluna gidip gitmemek konusunda, bir seçim hakkı daha tanımaktadır. İlgili, itiraz başvurusuna alacağı olumsuz yanıtı, ister yargıya taşır, isterse sonucu kabullenerek, itiraz etmiş olmakla yetinir.

Kanun koyucu’nun, tanıdığı bir hakkın kullanılması konusunda, “yapabilir, edebilir, gidebilir, başvurabilir” şeklinde seçimlik hak içeren sözcükler kullanılmasının nedeni; hiç bir bireyin, tanınan hakkı kullanmaya yasayla zorlanamayacağı gerçeğidir. Hakkında, menfaatini ya da hakkını ihlal eden idari işlem yapılan bireyin, bu işleme itiraz etmesi kadar, sonucu kabullenmesi de, doğaldır. Bu konuda, bireyin, yasayla zorlanması düşünülemez. Kişi, eğer, hakkında alınan kararın isabetli olmadığını ve, bu nedenle, uyuşmazlığı, son aşamada, idari yargıya taşımayı düşünürse, seçimlik hakkını başvuru yönünde kullanır; değilse, kararı/işlemi kabullenerek sonucuna katlanır. Bu bakımdan; yasal düzenlemelerde, benzer ibarelerin kullanılması, kanun yapma tekniğinin gereğidir. Nitekim; belirtildiği üzere, 242’nci maddenin kendi düzenlemesinde, yalnızca itiraz hakkı için değil, dava hakkı için de, aynı ibare kullanılmıştır. Emekli Sandığı Kanununun yukarıda verilen maddesinde olduğu gibi, çok sayıda yasal düzenlemede de, benzer ibareler kullanılmaktadır.

Bu nedenle; bir önceki başlık altında yapmış olduğumuz açıklamalar dikkate alınmadan; salt “edebilir” sözcüğünden hareketle, sözel teknikle, gümrük idarelerinin Gümrük Mevzuatının uygulanmasıyla almış oldukları kararlara karşı, muhataplarının, itiraz başvurusunda bulunmakla bu başvurudan vazgeçip doğrudan idari dava açmak arasında seçimlik haklarının olduğu yolunda yapılan yorum ve bu yorumla varılan sonuç hatalıdır.

B) “YA DA” VE “VEYA” BAĞLAÇLARI, BULUNDUKLARI METİN İÇİNDE NEYİ GÖSTERMEKTEDİRLER?

1 – Gümrük Kanununun 197’nci maddesine 18/6/2009 ve 5911 sayılı Kanunun 47’nci maddesiyle eklenen, 5’inci fıkrada; “Bu madde hükümlerine göre tebliğ edilen gümrük vergileri;  242 nci maddede belirtilen sürelerde itirazda bulunulmaması veya süresi içinde idari yargı mercilerine başvurulmaması hallerinde bu sürelerin bittiği tarihte kesinleşir; dava açılması halinde mahkemece yükümlü aleyhine verilen kararın gümrük idaresine tebliğ edildiği tarihte tahsil edilebilir hale gelir.” düzenlemesi yer almaktadır.

Fıkra, tebliğ edilen gümrük vergilerinin kesinleşeceği iki hal öngörmektedir. Fıkradaki “kesinleşme”den maksat, vergilerin yargısal dokunulmazlık kazanarak, tahsil edilebilir hale gelmeleridir. Fıkrada yazılı iki halden herbiri, gerçekleşmesi halinde, tek başına verginin kesinleşmesini sağlayabilmektedir. Vergilerin kesinleşmelerini sağlayan bu hallerden ilki, itiraz süresinin itirazda bulunulmaksızın geçirilmesi; ikincisi ise, idari dava açma süresi içerisinde, idari yargı yerlerine başvurulmamış olmasıdır. Bu iki halde, vergilerin kesinleşeceği ve tahsil edilebilir hale geleceği söylenilmektedir. Bu iki hal arasında kullanılan “veya” bağlacına bakıldığında; fıkra, itirazın ihtiyari olduğunu iddia edenler gibi düşünmenin mümkün olabileceği izlenimi vermektedir. Oysa; itiraz ve idari dava açma sürelerinin farklılığını (aynı olmadığını) göz önüne aldığımızda; bunun, yalnızca, salt söz konusu bağlaçtan hareketle sözel yorum yapmanın sonucu olan bir yanılgı olduğunu, kolaylıkla, anlayabilmekteyiz. İtiraz süresi onbeş gündür; idari dava açma süresi ise, otuz. Aralarında onbeş günlük bir fark mevcut. Bir an için, yükümlülerin kendilerine tahakkuk tebliğ edildiğinde, bu tahakkuka itiraz etmekle tahakkuku doğrudan idari davaya konu etmek arasında seçim haklarının olduğunu kabul edelim. Böyle bir durumda yükümlülerin, seçim hakkını kullanarak, üç türlü davranmaları olanaklıdır: 1) Onbeş günlük süre içinde itiraz edebilirler. 2) Aynı süre içinde idari dava açabilirler. 3) İdari davalarını, ikinci onbeş günlük süre içinde açabilirler. Bu üç durum da, verginin kesinleşmesini önler. Başka deyişle; varsayılan durumda tebliğ olunan verginin kesinleşebilmesi için, bu üç halden hiçbirinin gerçekleşmemesi zorunludur. Örneğin; onbeş günlük süre içinde itirazda bulunmayan yükümlü kalan onbeş günlük süre içerisinde idari dava açarsa, vergi kesinleşemez. Durum böyle olunca; itiraz süresinin itirazsız geçirilmiş olmasının, tek başına, vergilerin kesinleşmesine yeterli olmayacağı açıktır. Bunun için, düzenlemede, ek olarak, süresi içinde idari dava açılmamış olması koşulunun da aranması gerekirdi.

Oysa; fıkra, yalnızca 242’nci maddede yazılı sürede itirazda bulunulmamış olunması halinde dahi, verginin kesinleşeceğini söylemektedir. Onbeş günlük itiraz süresinin itirazsız geçirilmesinin tek başına vergileri kesinleştirmesi, ancak, itiraz başvurusunun idari davanın ön koşulu olmasıyla olanaklıdır. Zira; süresinde itirazda bulunulmaması halinde; henüz onbeş günlük idari dava açma süresi mevcutken, vergilerin kesinleşmesi, yalnızca, itiraz yoluna gitmeyenler için dava yolunun da kapalı olması koşuluyla olabilecek bir durumdur[13].

2 – Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde, ilgililere, gümrük idarelerinin kararlarına karşı, itiraz yoluna gitmekle doğrudan dava açmak arasında seçim hakkı tanındığını savunanların bir kısmı da, Gümrük Kanununun, 5911 sayılı Kanunla değişik, 198’inci maddesinin 2’nci fıkrasında, “Tebliğ edilen gümrük vergilerine karşı 242 nci madde çerçevesinde gümrük idareleri nezdinde itiraz edilmesi ödeme süresini keser. Ödeme süresi idarenin ya da yargı mercii kararının tebliğ edildiği tarihten itibaren yeniden başlar.” şeklinde yer alan düzenlemenin ikinci cümlesinde, itirazla kesilen ödeme süresinin yeniden başlayacağı durumlar gösterilirken “idarenin ya da yargı merciinin” denilmiş olmasından hareket etmektedirler. Bunlara göre; itirazla kesilen ödeme süresinin, itiraz merciinin kararının tebliğinden ayrı olarak yargı kararının tebliği ile de yeniden başlayacak olması, Kanun koyucu’nun, kendisine tahakkuk, para cezası veya idari karar tebliğ olunan ilgililere, itiraz ya da idari dava yoluna gitme konusunda seçimlik hak tanıdığını göstermektedir.

Anılan ikinci fıkranın ilk cümlesi, ödeme süresinin itirazla kesileceğini söylemektedir. Fıkraya göre; ödeme süresini kesen tek etken, tahakkuka 242’nci madde uyarınca yapılan itirazdır. Dava açılması, ödeme süresini kesen etkenler arasında gösterilmemiştir. Bunun nedeni, idari davanın, ödeme süresini kesici değil, tahsilatı durdurucu etken olmasıdır. “Ödeme süresinin kesilmesi”yle “tahsilatın durması”nın, ödeme süresi üzerindeki hukuki etkilerinin farklılığı düşünüldüğünde; fıkranın ikinci cümlesinde, itirazla kesilen ödeme süresini yeniden başlatan etkenler arasında yargı kararının tebliğinin de gösterilmesi, açıklanan hukuki duruma uygun düşmemektedir. Başka anlatımla; ödeme süresinin idari dava ile kesilmesi yasal olarak öngörülmediğine göre, dava açıldığında kesilmesi söz konusu olmayan sürenin yargı kararının tebliğiyle yeniden başlaması diye birşeyin olmasının da mümkün olamayacağını; bu nedenle, kesilen ödeme süresinin yeniden başlamasını düzenleyen cümle içerisinde yargı kararının tebliğinden de söz edilmesinin anlamsız olduğunu söyleyebiliriz.

Bize göre; aynı fıkranın bu iki cümlesinin düzenleniş amacının kapsamı, birbiriyle tam örtüşür değildir. Daha başka anlatımla; ikinci cümle, ilk cümledeki durumu da kapsayan daha geniş bir amaç için düzenlenmiştir. İlk cümlenin düzenlemesi, söylediğimiz gibi, gümrük vergisi tahakkuklarına; 232’nci maddenin 1’inci fıkrası dolayısıyla da, vergi ile birlikte alınması gereken idari para cezalarına karşı 242’nci madde uyarınca yapılan itirazın, bu vergi ve cezanın tebliği tarihinde işlemeye başlayan ödeme süresi üzerindeki etkisiyle ilgilidir.

İkinci cümle ise; itirazla ödeme süresi kesilen vergi ve idari cezalar dahil, yasal bir nedenle süresinde tahsil edilemeyen ve kanunda yazılı ödeme süresi de geçen vergi ve idari para cezalarının ödeme sürelerinin yeniden başlayacağı tarihleri belirlemeyi amaçlamaktadır. Cümle bu haliyle; anılan gümrük vergileri ve idari para cezaları yönünden,  6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 37’nci maddesinin ilk fıkrasında ödeme zamanı ile ilgili olarak sözü edilen özel (hususi) kanun niteliğindedir. Bu düzenleme sırasında; itirazla kesilen ödeme süresinin başlamasıyla ilgili olarak 6183 sayılı Kanunun anılan maddesinden ayrı bir düzenleme yapmayı amaçlayan Kanun koyucu, itirazın reddi halinde, ilgilinin idari dava yoluna gidebileceğini ve idari dava açıldığında İdari Yargılama Usulü Kanununun 27’nci maddesinin 4’üncü fıkrası dolayısıyla (ödeme süresi kesilen değil) tahsilatı duran vergi ve cezanın ödeme süresinin dava sonuçlanıncaya kadar dolmuş olacağını göz önüne alarak, dolan ödeme süresinin yeniden başlamasını, yargı kararının tebliği olayına bağlamıştır. Kanun koyucu böyle bir düzenleme yapmamış olsaydı; davanın reddi halinde, yargı kararının tebliği üzerine, gümrük idaresince, ödeme emri gönderebilmek için, öncelikle, 6183 sayılı Kanunun anılan maddesi uyarınca, vade belirleme yazısı göndermek zorunda kalacaktı. Düzenleme, gümrük idaresini, bu zorunluluktan kurtarmakla kalmamış; ayrıca, kamu alacağının tahsilini hızlandırmıştır. İkinci cümlede yargı kararının tebliğinden söz edilmesinin amacı budur. Amacın, yukarıda yapılan ve aşağıda yapacağımız açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde, farklı şekilde yorumlanmasının mümkün olmadığı görüşündeyiz.

3 – Gümrük idarelerinin kararlarına karşı itiraz yoluna gitmekle doğrudan dava açmak arasında seçim hakkı bulunduğunu savunanların diğer bir dayanakları, Kanunun 244’üncü maddesinin 1’inci fıkrasında, uzlaşma başvurusunun etkileriyle ile ilgili olarak “veya” bağlacının kullanılmış olmasıdır. Fıkra, aynen, “1. Beyan ile gümrük idaresince yapılan tespit sonucunda belirlenen farklılıklara ilişkin tebliğ edilen gümrük vergileri alacakları ile bu Kanunda ve ilgili diğer kanunlarda öngörülen cezalar hakkında; yükümlü veya ceza muhatabı tarafından, söz konusu eksiklik veya aykırılıkların kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten veya kanun hükümlerini yanlış yorumlamaktan kaynaklandığının veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş  farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumunda, idare bu maddede yer alan hükümler çerçevesinde yükümlüler veya cezanın muhatabı ile uzlaşabilir. Uzlaşma talebi, tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde, henüz itiraz başvurusu yapılmamış gümrük vergileri ve cezalar için yapılır. Uzlaşma talebinde bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde süre kaldığı yerden işlemeye başlar, ancak sürenin bitimine üç günden az kalmış olması halinde süre üç gün uzar. Uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde yeniden uzlaşma talebinde bulunulamaz” şeklindedir. Bu görüşte olanlara göre; mademki, uzlaşma başvurusunun durduracağı bir dava açma süresinden söz ediliyor; o halde, işlemekte olan bir dava açma süresinin bulunması gereklidir. Uzlaşma başvurusundan önce idari dava açma süresinin başlayabilmesi ise, uzlaşmaya konu edilecek gümrük vergileri tahakkukuna karşı doğrudan idari dava açılabilecek olmasıyla olanaklıdır. Dolayısıyla; 242’inci maddede öngörülen itiraz başvurusu, dava koşulu olarak zorunlu değil, ihtiyari (seçimlik) olmak zorundadır[14].

Fıkrada, itiraz ve dava süreleri ile ilgili düzenleme, aynen, “Uzlaşma talebinde bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresi durur, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde süre kaldığı yerden işlemeye başlar, ancak sürenin bitimine üç günden az kalmış olması halinde süre üç gün uzar”şeklindedir. Görüldüğü üzere; cümlede, uzlaşmanın itiraz ve dava açma sürelerini durduracağının söylenmesiyle yetinilmemekte; ayrıca, duran (itiraz ve dava açma süresinin) sürenin yeniden nasıl işlemeye başlayacağı ve bitimine üç günden az kalmış olması halinde, sürenin nasıl uzayacağı da düzenlenmektedir. Cümleden, uzlaşma başvurusunda bulunulan tarihte bitimine üç günden az kalan dava açma süresinin idari dava açma süresi olmadığı, kesin olarak, anlaşılabilmektedir. Zira; bilindiği üzere, idari dava açma süresi, vergi mahkemelerinde otuz gündür. Oysa; uzlaşmaya başvuru süresi, itiraz süresinde olduğu gibi onbeş gündür. Ondördüncü günde uzlaşma başvurusunda bulunulduğunu kabul edersek; itiraz süresinden  üç günden az (bir gün) kalacağı tabiidir. Ancak; idari dava açma süresi, henüz ondördüncü günündedir ve geriye onaltı gün gibi uzunca bir süre daha vardır. Dolayısıyla; uzlaşma başvurusunun yapıldığı tarihte, idari dava açma süresinin üç günden az kalması gibi bir durum, hiçbir zaman, olanaklı değildir. Böyle birşey, ancak, itiraz süresi ile dava açma süresinin aynı olması ile mümkündür. Bu da, akla, itiraz süresi ile aynı olan  sulh ceza mahkemesine başvuru süresini (Kb.K. md.27/1) getirmektedir.

Buradan varmak istediğimiz nokta, Kanun koyucu’nun, anılan cümledeki “veya dava açma süresi” ibaresini; Gümrük İdaresince, Gümrük Kanunu dışındaki kanunların vermiş olduğu yetkiye dayanılarak kesilen ve bu nedenle itiraz usulüne tabi bulunmayan ve özel kanununda ayrı bir kanun yolu gösterilmediğinden sulh ceza mahkemesinin görevine giren idari para cezalarının da var olduğunu ve sonraki tarihlerde de var olabileceğini düşünerek, bu düzenlemeyi yapmış olacağıdır. Örneğin; 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanunun 4’üncü maddesinde, “Cumhurbaşkanı kararıyla tahsil edilen ek mali yükümlülükleri yerine getirmeden ithalat, ihracat veya diğer dış ticaret işlemlerini gerçekleştirenler, noksan ek mali yükümlülüğün iki katı para cezasına çarptırılırlar” düzenlemesi yer almıştır. Her ne kadar,  ithalat ve ihracatta alınan ek mali yükümlülükler, 5911 sayılı Kanunla gümrük vergisi haline getirilerek, bu Kanunda yazılı tahakkuk, tahsil ve takip usullerine tabi kılınmışsa da, 4458 sayılı Kanuna göre alınmayan anılan cezanın da aynı usullere tabi olacağına dair bir düzenleme yoktur. Dahası, 2976 sayılı Kanunda, ceza kararlarına karşı, Kabahatler Kanununun 3’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının, aşağıda açıklanan, (a) bendinde yazılı olduğu şekilde, idari yargı yerine başvurulması gerektiği yolunda bir hüküm de bulunmamaktadır. Bu bakımdan; bize göre, Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde düzenlenen itiraz müessesesi, söz konusu ceza için uygulanabilir olmadığı gibi, bu cezalara karşı gidilebilecek kanun yolu da, idari yargı değildir. Bununla birlikte; Gümrük Kanununun 244’üncü maddesinde, ilgili diğer kanunlarda öngörülen para cezaları da uzlaşma kapsamına[15] alındığından, Gümrük Uzlaşma Yönetmeliğinin eki 2 Nolu Tabloda da, 2976 sayılı Kanunun söz konusu maddesine göre alınan para cezası uzlaşma kapsamında gösterilmiştir. Bu hukuki duruma göre; anılan cezanın muhatapları, ceza kararına karşı, doğrudan sulh ceza mahkemesine başvurabilecekleri gibi; uzlaşma başvurusunda bulunduktan sonra, uzlaşmanın temin edilememesi veya vaki olmaması hallerinde, kalan süre veya ek üç günlük içinde aynı başvuruyu yapabilme olanağına da sahip bulunmaktadırlar. 244’üncü maddede, “veya dava süresi” ibaresiyle anlatılmak istenilen bu ve benzeri durumlardır.

V – KABAHATLER KANUNUNUN 3’ÜNCÜ MADDESİ YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:

5365 sayılı Kabahatler Kanununun 2’nci maddesinde, kabahat, kanunun, karşılığında idarî yaptırım uygulanmasını öngördüğü haksızlık olarak tanımlanmıştır. Aynı Kanunun 16’ncı maddesinde de; idari yaptırımların, idari para cezaları ile idari tedbirler olduğu söylenmiştir. Gümrük Kanununun 231 ve devamı maddelerinde tanımlanan kanuna aykırılıkların herbiri, Kabahatler Kanununun 2’nci maddesi anlamında bir kabahat; bu kabahatler için öngörülen para cezaları da, aynı Kanunun 16’ncı maddesi anlamında idari para cezasıdır.

Kabahatler Kanununun 27’nci maddesinin 1’inci fıkrasında, idari para cezası ve mülkiyetin kamuya geçirilmesine ilişkin idari yaptırım kararlarına karşı, kararın tebliği veya tefhimi tarihinden itibaren en geç onbeş gün içinde, sulh ceza mahkemesine başvurulabileceği; bu süre içinde başvurunun yapılmamış olması halinde idari yaptırımın kesinleşeceği öngörülmüştür. Kanunun, 5560 sayılı Kanunun 31’inci maddesi ile yeniden düzenlenen, “Genel kanun niteliği” başlıklı 3’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (a) bendinde de; bu Kanunun idarî yaptırım kararlarına karşı kanun yoluna ilişkin hükümlerinin, diğer kanunlarda aksine hüküm bulunmaması halinde uygulanacağı öngörülmüştür.

Bu düzenlemelerden anlaşılması gereken şudur: Eğer, Kabahatler Kanununun 2’nci maddesi anlamında bir haksızlığa idari yaptırım öngören özel kanunda, bu yaptırım kararına karşı başvurulacak özel bir kanun yolu öngörülmüşse, bu kanun yoluna; değilse, sulh ceza mahkemesine başvurulması gerekmektedir.  Bu bakımdan; özel bir kanunda öngörülen idari para cezası için gidilecek kanun yolunun belirlenmesinde, öncelikle, bu özel kanunda, bu para cezası için öngörülmüş ayrı bir kanun yolunun bulunup bulunmadığının araştırılması, olması gereken davranıştır.

4458 sayılı Kanunda, tüm idari kararlar için olduğu gibi, para cezası kararları için de gidilebilecek kanun yolunu öngören madde, 242’nci maddedir. İlk fıkrasında, vergi tahakkuklarına, ceza kararlarına ve idari kararlara itiraz hakkını düzenleyen madde, 4’üncü fıkrasında, itirazın reddi kararlarına karşı işlemin yapıldığı yerdeki idari yargı mercilerine başvurulabileceğini söylemektedir. Buna göre; Gümrük Kanunu uyarınca alınacak bir para cezası kararına karşı, idari yarı yerlerine başvurabilmenin ön koşulu, bu karara karşı 242’nci madde uyarınca itirazda bulunulmuş ve bu itirazın da reddedilmiş olmasıdır. Kanunda, bu düzenleme dışında, idari para cezası kararları için sulh ceza mahkemesi dışında bir yargı yerine başvurulmasını öngören bir düzenleme bulunmamaktadır. Yasal düzenlemeler böyle olunca; itiraz başvurusunun seçimlik olduğunun kabulü halinde, idari para cezası kararlarına karşı doğrudan dava yoluna gidildiğinde davaya bakmakla görevli yargı yerinin idari yargı olmayacağı kesindir. Başka deyişle; böyle bir durumda, Kabahatler Kanununun 3’üncü maddesinin yukarıda açıklanan kuralı gereği, sulh ceza mahkemesine başvurulması zorunlu olmaktadır. Dolayısıyla; para cezası kararına karşı, itiraz yoluna gidilmeksizin açılan davada, davanın açıldığı idari yargı yerinin, bu nedenle, görevsizlik kararı vermesi gerekmektedir.

Böyle bir durum, vergi aslıyla birlikte alınmayan, örneğin, usulsüzlük cezaları için anlaşılabilirdir. Ancak; vergi aslı ile birlikte alınan idari para cezaları için, Anayasa Mahkemesinin, İmar Kanununa aykırı yapının yıkılması konusundaki kararla aynı nedenle verilen para cezalarına karşı açılan davalara ayrı yargı düzenlerinde bakılmasının yargılamanın bütünlüğünü bozacağı yolundaki, 15.5.1997 gün ve E:1996/72, K:1997/51 sayılı kararında konulan ilkeye uygun değildir. Bu bakımdan; itiraz başvurusunda bulunulması, gerek vergi aslı ile birlikte alınan, gerekse vergi aslından bağımsız gümrük para cezası kararlarına karşı açılacak davaların idari yargı yerinde görülebilmesinin ön koşuludur.

VI – MAHKEMEYE ERİŞİM HAKKI YÖNÜNDEN İTİRAZ MÜESSESESİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ:

İnsan Hakları Avrupa Sözleşmesi’nin 6; Türkiye Cumhuriyeti Anayasası’nın 36’ncı maddelerinde, herkesin mahkemeye erişim hakkı tanınmıştır. Anayasa Mahkemesine göre; bu hak, mutlak değildir. Devletlerin, takdir hakkına dayanarak, hakkın özüne dokunmamak ve Anayasada yazılı sınırlama ve güvence ölçütlerine uymak suretiyle, mahkemeye erişim hakkını sınırlandırmaları mümkündür[16]. Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde, itiraz müessesesinin dava koşulu olarak öngörülmüş olması, yukarıda açıklandığı üzere, dava hakkının kullanılmasını engelleyen durum değildir. Dolayısıyla; gümrük idarelerinin kararlarına karşı mahkemeye erişim hakkının özüne dokunulmamaktadır.  Böyle bir itiraz yolunun öngörülmüş olması; aksine, hukuka bağlı idare anlayışının gereklerinin işletilmesi bakımından, uyuşmazlığı makul sürede ve en az masrafla sonlandıracak nitelikte olması sebebiyle, Sözleşmenin ve Anayasanın aynı maddelerinde güvence altına alınan adil yargılanma hakkına da uygundur. Ayrıca; itirazın reddi üzerine dava açma süresinin tam (otuz gün olarak) hesaplanması, bu hakkın kullanılmasını, kalan sürede dava açılmasını gerektiren, hiyerarşik başvuruya nazaran daha elverişli kılmaktadır.

Bu bakımdan; gümrük idaresinin kararlarına karşı, dava koşulu olarak itiraz müessesinin varlığının mahkemeye erişim hakkının kullanılmasını engelleyeceği endişesi, haklı bir endişe olarak görülemez. Bizce; bu konuda yapılması gereken, itiraz müessesesinin ihtiyari (seçimlik) hale getirilmesi değil; aksine, Gümrük İdaresinin bu itirazları inceleyip karara bağlayacak olan birimlerinin, yeterli sayıda, işin uzmanı ve yargı içtihadını bilen deneyimli elemanlarla desteklenerek, müessesenin etkinleştirilmesidir.

VII – HUKUKİ GÜVENLİK İLKESİ YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:

Hukuk devleti, zayıf bireyin, kamu gücünü elinde tutan egemenin keyfiliklerinden korunması ve bu korumanın da güvence altına alınması ihtiyacından doğmuştur. Bireyin temel hak ve özgürlüklerini güvence altına alarak, korunmasını sağlayabilecek tek araç, kamu yararı ile bireyin bu hak ve özgürlüklerini dengeleyerek, egemen gücü frenleyecek olan, hukuk kurallarıdır. Ancak; bireyin hak ve özgürlüklerini tanımlayan, sınırlarını gösteren hukuk kurallarının olması, tek başına, bireye gerekli korumayı sağlamaya yeterli değildir. Ayrıca; belli bir hukuk sistemi içerisinde yaşayan herkesin hukuki güvenlik içinde yaşama hakkının tesisine elverişli olması da gereklidir. Bunun için ise;

• Hukuk kuralları, önceden varlığı bilinebilecek metinlerle düzenlenmelidir[17].
• Bu düzenlemeler de, ulaşılabilir (aleni – yayımlanmış) olmalıdır[18].
• Düzenlemelerin ulaşılabilir olması da yeterli değildir. Ayrıca; kişiler ve idarece, duraksama ve kuşkuya yer vermeyecek açıklık ve netlikle anlaşılıp uygulanabilir olmalı; idarenin keyfiliğine karşı güvenceler içermeli; yani, belirlilik özelliği bulunmalıdır. Dahası; ne dedikleri, neyi hak olarak tanıyıp neyi kısıtladıkları, uygulandıklarında ne gibi sonuç doğuracakları, kurallardan açık olarak anlaşılabilmelidir[19].
• Kuralların uygulanmaları halinde ne gibi sonuçlar doğuracakların önceden öngörülebilir[20] olmalıdır.

Ancak bu koşullarda, bireyler, bir davranışta bulunmadan önce, hak ve özgürlüklerinin neler olduğunu ve davranışlarının bunların sınırları içerisinde kalıp kalmadığını bilebilme olanağına sahip olurlar[21].

Anayasa Mahkemesi, bireysel başvurular dolayısıyla vermiş olduğu kararlarda, yasaların, kimi teknik nedenlerden dolayı, kimi zaman, yeterince öngörülebilir olamayabileceğini kabul etmekle birlikte; bu gibi durumlarda, yasa düzenlemesinin, onu uygulamakla görevli idare tarafından idari düzenlemelerle ya da istikrar bulmuş idari ve yargı uygulama ve içtihatlarıyla, öngörülebilir hale getirilmesi gerekliliğine vurgu yapmaktadır. Mahkemeye göre; eğer, yasa veya yasanın ilgili düzenlemesi, yeterince öngörülebilir değilse ve, uygulayıcılar tarafından da, bu konuda düzenleme yapılarak ya da uygulamalarla yeterli açıklık getirilmemişse; bu durumu, mükelleflerin hukuki güvenliklerinin ihlali olarak değerlendirmektedir[22]. Yüksek Mahkemenin bu kararlarında açıklanan görüşün tersinden giderek; eğer, bir yasa ya da yasa hükmüne, istikrar bulmuş idari ve/veya yargısal uygulama ve içtihatlarla açıklık getirilmişse; artık, o yasa ya da yasa hükmünün öngörülebilir olmadığından söz etmenin mümkün olamayacağını söyleyebiliriz.

Gümrük Kanununun 242’nci maddesi ile ilgili olarak, Gümrük İdaresince, gerek düzenleyici, gerekse bireysel işlemlerle yapılan istikrarlı uygulamalar bir yana; Danıştay Yedinci Dairesinin 4458 sayılı Kanunun yürürlüğünden bu yana vermiş olduğu kararlar, ortadadır[23]. Bu kararlar arasında, belirsizlik yaratan veya yasa hükmünün öngörülebilirliğini zedeleyen, en ufak bir sapma, bu güne kadar olmamıştır. Durum böyleyken; 242’nci maddede, itiraz zorunluluğunun öngörülebilir olmadığının; dolayısıyla, yükümlülerin hukuki güvenlik haklarının ihlal edildiğinin söylenilmesi, anlaşılır değildir.

VII – SONUÇ :

Hukuk bir bilim dalıdır. Bu nedenle; tüm bilim dallarında olduğu gibi, “böyledir”, “böyle olmalıdır” demek yeterli değildir. Neden böyle olduğunun ya da olması gerektiğinin, doğru yorum ve gerekçelere ortaya konulması da gereklidir. Bu bakış açısıyla ve “olan”la “olması gereken”in aynı şeyler olmadığının farkında da olarak, konuya yaklaştığımızda, bizim vardığımız sonuç, yazımızın girişinde doğruluğunun sağlamasını yapmayı amaçladığımızı söylediğimiz saptamamızda yanılmadığımızdır.

[1]     AÇIKLAMA: Karar ya da idari karar deyimi, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 3’üncü maddesinin 5’inci fıkrasına göre; bağlayıcı tarife ve menşe bilgileri de dahil olmak üzere, gümrük idaresinin, gümrük mevzuatı ile ilgili olarak belirli bir konuda bir veya daha fazla kişi üzerinde hukuki sonuçlar doğuracak idari tasarrufunu ifade etmektedir. Aynı Kanunun 6’ncı maddesine göre de; idari kararlar, ilgilinin başvuru tarihinden itibaren işlemeye başlayan otuz günlük sürenin yanıtsız geçirilmesiyle zımni (kapalı) olarak da oluşabilmektedir. Kanunun 242’nci maddesinde idari itiraz yolları bakımından yapılan sınıflandırmaya bakılacak olduğunda da, gümrük idarelerinin, 3’üncü maddenin 5’inci fıkrası anlamında birer karar olan vergi tahakkukları ve ceza kararları dışındaki, hukuki sonuç doğuran ve Gümrük Mevzuatına göre alınan, her türlü kararın idari karar niteliğinde kabul edilmesi gerektiği anlaşılmaktadır.

[2]    Dan. 7. D., 4.4.2013, E: 2012/1405, K: 2013/1620; Dan.7.D., 5.4.2018, E: 2015/4276, K: 2018/2384: İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesinin, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242’nci maddesine nazaran genel düzenlemeler içerdiği; 242’nci maddede hüküm bulunmayan durumlarda İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesinin genel hükümlerinin uygulanacağı; dolayısıyla, zımni ret oluşmasına karşın süresi içerisinde idari dava açmayan davacının; itirazına, daha sonraki tarihte verilen cevap üzerine yeniden işlemeye başlayan otuz günlük idari dava süresi içerisinde açmış olduğu davanın esasının incelenmesi gerektiği hk.

[3] Ank. BİM, 4.VD, 17.1.2018, E:2017/2679, K: 2018/24.

[4] Prof.Dr. Halil KABALIK, İdari Yargılama Usulü Hukuku, 13.Bsk. sh.320.

      [5] Özgecan GÖK, Gümrük Vergisinden Kaynaklanan Uyuşmazlıklar, Yetkin Yayınları, sh.348.

[6] GÖK, age, sh.310:  “İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun  11’inci maddesi kapsamında üst makamlara başvuru açısından ihtiyari nitelikteki başvuru düzenlemesi (her ne kadar metinde “itiraz” sözcüğü yer almamakta ise de) başvuru sonucunda doğması hedeflenen sonuçlar bakımından Gümrük Kanunu’ndaki itiraz ile aynı ektiyi taşımaktadır.”

[7] Dan.İDDGK., 3.5.1985, E: 1985/80, K: 1985/71, Danıştay Dergisi, S. 60 – 61, sh. 107: Bir kamu hizmetinin yürütülmesi için, idarenin, tek yanlı irade ile kamu hukuku esaslarına dayanarak, ilgililerin hukuki durumlarını etkileyen kararlarının, idari işlem niteliğinde olduğu hk.

[8] G. DUPUİS, Définition de l’acte unilatéral, in Recueil d’études en hommage à Charles EİSENMANN, Paris, Cujas, 1975, p.213.

[9] “Yönetim Kurulunun 8inci maddenin (ç) fıkrasında yazılı konularla ilgili kararlarının birer örneği 15gün içinde Maliye Bakanlığına bildirilir ve birer örneği de ilgililere tebliğ olunur.

İlgililer bunlar aleyhine tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde Maliye Bakanlığına yazı ile itirazda bulunabilirler. Bakanlıkça aynı müddet içinde karar alınarak Sandığa ve genel hükümlere göre ilgililere tebliğ olunur.

Bakanlıkça ilgililerin itirazı yerinde görülür ve Yönetim Kurulunca da bu karara uyulursa muamele ona göre düzeltilir, itirazları reddedilir veya Yönetim Kurulunca Bakanlığın kararma uyulmazsa ilgililer 21/12/1938 tarihli ve 3546 sayılı kanun hükümleri dairesinde Sandık aleyhine dâva açabilirler.”

[10]  “Şikayet yolu ile müracaat:

Madde 124 – (Değişik: 23/6/1982-2686/24 md.)

Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler.

Bu madde gereğince il özel idare vergileri hakkında valiliğe ve belediye vergileri hakkında belediye başkanlığına müracaat edilir.”

[11] İdari Yargılama Usulü Kanununun 11’inci maddesine göre; başvuruya altmış gün içinde yanıt verilmemiş olması, isteğin reddi anlamına gelmektedir. İdari Yargılama Hukukunda “zımni- kapalı ret” olarak adlandırılan bu varsayımsal durum, idari makamın, başvuruyla duran idari dava açma süresinin cevap verilmedikçe işlemeye başlayamayacak olmasından yararlanarak, başvuruyu sürüncemede bırakmasının ve, bu arada, işlemini geriye dönülmesi zor ya da imkansız biçimde uygulama yoluna gitmesinin engellenmesi; dolayısıyla, kişinin mahkemeye erişim hakkının korunması amacıyla vardır. Zira; anılan maddeye göre yapılan idari başvurunun, başvuruya konu idari işlemin yürütmesini durdurucu etkisi yoktur. Dolayısıyla;  idarenin, bu başvuruya karşın, işlemini uygulamasına engel de bulunmamaktadır. Öte yandan; idari işlemin ilk tebliğ tarihine göre hesaplanan idari dava açma süresinin dolması durumunda, ilgilinin idari dava açma hakkını yeniden kullanabilmesi,  başvuruyla duran  idari dava açma süresinin yeniden işlemeye başlamasına; duran idari dava açma süresinin yeniden işlemeye başlaması ise, idarenin başvuruya cevap vermesine bağlıdır. Başka anlatımla; idarece başvuruya cevap verilmedikçe, ilgilinin dava açma hakkını kullanabilmesi mümkün olmayacaktır. Bu bakımdan; zımni ret müessesesi, başvuruya altmış gün içinde cevap verilmemesi durumunda isteğin reddedilmiş sayılacağını öngörerek, idarenin bu durumu kötüye kullanmasını önlemekte ve başvurucunun dava hakkını kullanmasının yolunu açmaktadır. Oysa; Gümrük Kanununun 198’inci maddesinin 2’nci fıkrasının ikinci cümlesi, itirazla kesilen ödeme süresinin yeniden başlamasını, itiraz merciinin itiraza vereceği cevabın tebliğine bağladığından, itirazına cevap verilmeyen başvurucunun, cevap kendisine tebliğ edilmedikçe, ödeme yükümlülüğünün yeniden doğmasına ve idarenin cebri icra yöntemlerine maruz kalmasına hukuken olanak yoktur.  Daha açık olarak söylemek gerekirse; itiraz merciince itiraza cevap verilmedikçe tahakkuk ettirilen gümrük vergisinin ve bu vergi ile birlikte alınan  idari para cezasının, gümrük idaresince tahsili mümkün değildir. Dolayısıyla; gümrük vergisi tahakkuklarıyla vergi ile birlikte alınan idari para cezaları bakımından; itiraza 242’nci maddenin 2’nci fıkrasında öngörülen otuz günlük süre içerisinde cevap verilmemesi halinin zımni ret olarak kabulünde, bu vergilerin yükümlüleri ile cezaların muhataplarının zımni ret müessesesiyle korunması gereken güncel bir hukuki yararı bulunmamaktadır.

 

[12] Dan. 7. D., 4.4.2013, E: 2012/1405, K: 2013/1620; Dan.7.D., 5.4.2018, E: 2015/4276, K: 2018/2384: İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesinin, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242’nci maddesine nazaran genel düzenlemeler içerdiği; 242’nci maddede hüküm bulunmayan durumlarda İdari Yargılama Usulü Kanununun 10’uncu maddesinin genel hükümlerinin uygulanacağı; dolayısıyla, zımni ret oluşmasına karşın süresi içerisinde idari dava açmayan davacının; itirazına, daha sonraki tarihte verilen cevap üzerine yeniden işlemeye başlayan otuz günlük idari dava süresi içerisinde açmış olduğu davanın esasının incelenmesi gerektiği hk.

 

[13] Not: Yaptığımız açıklamalardan bir çoğunun, başkaca bir desteğe gerek olmaksızın, tek başlarına, itirazın seçimlik hak olduğu tezini çürütebileceğini; 197’nci maddenin 5’inci fıkrasındaki durumun, bu hallerden biri  olduğunu düşünüyorum.

[14] Ank. BİM 4.VD, 17.1.2018, E:2017/2679, K: 2018/24: “Her ne kadar; mahkemece, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 242. maddesinde düzenlenen “idari itiraz” yolu tüketilmesi zorunlu bir yol olarak kabul edilmişse de, Kanunun 6111 sayılı Kanunun 137. maddesi ile yeniden düzenlenen 244. maddesi ile gümrük uyuşmazlıkları bakımından da “uzlaşma” kurumu kabul edilmiş olup, maddedeki; “uzlaşma talebinin, tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde, henüz itiraz başvurusu yapılmamış gümrük vergileri ve cezalar için yapılacağı; uzlaşma talebinde bulunulması halinde, itiraz veya dava açma süresinin duracağı, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde sürenin kaldığı yerden işlemeye başlayacağı” yolundaki düzenleme; gümrük vergilerinin tebliği üzerine hem idari itiraz süresinin, hem de dava açma süresinin başladığının Kanun koyucu tarafından kabul edildiğini gösterdiği gibi, 242. maddede de, bu yolun tüketilmesinin dava koşulu olduğunu gösterir, tartışmaya ve yoruma yer vermeyecek açıklıkta bir düzenlemeye yer verilmemiş olması karşısında, “idari itiraz” yolunun, bir dava koşulu olarak tüketilmesi zorunlu bir yol olarak kabul edilmesinin mahkemeye erişim hakkını ihlal edeceği sonucuna varılmakla, aksi yoldaki mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.”

 

[15] Anılan 244’üncü maddede, 4458 sayılı kanun dışındaki kanunlarda öngörülen para cezalarında da uzlaşılabileceği yolunda açık düzenleme yer almış olması da, başka kanunlarda öngörülen para cezalarının açık hüküm veya gönderme olmadıkça, Gümrük Kanununa tabi olmayacağını göstermektedir.

[16] Garanti Bankası, 2013/4553, 16.4.2015, p.41; Serkan Acar, 2013/1613, 2.10.2013; İHAM, Edificacion SA/İspanya, 280/28/95, 19.2.1998.

[17] AYM, Türkiye İş Bankası A.Ş., 2014/6192, 12.11.2014, p.43.

[18] İHAM, Spacek s.r.o/Çek Cumhuriyeti, 26449/95, 9.11.1999, p.56-61.

[19] AYM, Türkiye İş Bankası A.Ş., p.43.

[20] İHAM, Hentrich/Fransa, 13616/88, 22.9.1994, p.42.

[21] AYM, Murat Çevik, 2013/3244, 7.7.2015, p.40.

[22] Türkiye İş Bankası, p.58.

[23] Dan.7.D., 19.12.2005, E: 2005/3358, K:2005/3303; Dan.7.D., 17.11.2008 E: 2005/4104, K:2008/4618; Dan.7.D., 2.4.2018, E: 2015/4426, K:2018/2295; Dan. 7. D., 24.12.2018, E: 2015/6928, K: 2018/6222; Dan.7.D., 14.12.2018, E: 2016/9084, K: 2018/6223.