Anayasa Mahkemesi, Anayasanın 10’uncu maddesinde, herkesin, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasi düşünce, felsefi inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım gözetilmeksizin kanun önünde eşit olduğu yolunda ifadesini bulan eşitlik ilkesini, kararlarında, aynı hukuksal durumda olan kişilerin aynı kurallara bağlı tutulacağı; değişik hukuksal durumda bulunanların ise, değişik kurallara tabi tutulmasının bir aykırılık oluşturmayacağı şeklinde tanımlamakta[1] ve ilkenin amacının, aynı durumda bulunan kişilerin yasalar karşısında aynı işleme tabi tutulmasının sağlanması, ayırım yapılmasının, ayrıcalık tanınmasının önlenmesi olduğunu söylemektedir[2]. Bu ilkenin vergilendirme alanına yansıması, “vergilemede eşitlik ilkesi” adıyla, mali gücü aynı olandan aynı, farklı olandan ise ayrı oranda vergi alınması şeklinde olmaktadır[3].

Aşağıda, değerli konut vergisinin, bu ilkeye uygunluğu iki açıdan ele alınacaktır:

1. Bina Vergisi Olmasına Karşın, Yalnızca Konutlardan; Onlardan da Yalnızca Kanun Koyucu Tarafından Değerli Kabul Edilenlerden Alınması, Bu Konutların Sahipleri İçin, Adaletli Bir Vergi Yükü Müdür?

Değerli konut vergisi, düzenlendiği vergi kanunu bakımından binalardan alınan bir emlak vergisidir. Ancak; her tür bina, bu verginin konusu değildir. Yalnızca, mesken niteliğinde olan (konut olarak kullanılan) binalar, değerli konut vergisinin konusudur. Konut olarak kullanılan her bina da, bu verginin konusu değildir; konut olarak kullanılan binalardan değerli olarak nitelendirilenler bu vergiye tabidir. Bu nitelemeye göre; değerli konut vergisi ile ilgili düzenlemeler;

• Konut olarak kullanılsın kullanılmasın tüm değersiz (değerleri, değerli sayılabilmek için Kanun koyucu’nun belirlediği parasal sınırın altında kalan) binaları kapsamının dışında bırakmaktadır.
• Değerli olmasına karşın mesken niteliğinde olmayan (konut olarak kullanılmayan), örneğin, depo, fabrika, imalathane, işyeri, mağaza vs olarak kullanılan ve getirisinin fazlalığı sebebiyle sahibine ödeme gücü yaratan binalar da, bu verginin kapsamına dahil değildir.

Bu bakımdan; değerli konut vergisinin Emlak Vergisi Kanununda düzenlenen diğer bina vergisine nazaran ayırıcı özelliği; konusunun, yalnızca mesken niteliğinde olan (konut olarak kullanılan) binalarla sınırlı ve Kanun koyucu yönünden değerli olmasıdır.

Bir binanın konut olarak kullanılmasının, konut olarak kullanılmayan (başka amaçlarla kullanılan) binalara nazaran emlak vergisi yönünden, farklı değerlendirilmesini ve, üstelik, bu farklılık sebebiyle farklı isimle de olsa, ilkiyle aynı nitelikteki başka bir vergiyle ikinci kez vergilendirilmesini haklı kılacak bir neden, Kanunun gerekçesinde gösterilmiş değildir. Böyle bir neden, ne ekonomik, ne de sosyal olarak mevcuttur. Üstelik; işyeri, depo, mağaza vs olarak kullanılmaları nedeniyle, sahibi için yarattıkları ödeme gücü, konut olarak kullanılanların yarattıklarına nazaran çok daha fazla olan binaların, salt konut olarak kullanılmadıkları (başka amaca hizmet ettikleri) gerekçesiyle kapsam dışı bırakılmalarını haklı kılacak akla uygun herhangi bir neden bulunması da olanaksızdır.

Emlak Vergisi Kanununda, birer taşınmaz olan, arazi ve arsalarla binalar ayrı kısımlarda, ayrı kurallara tabi olarak vergilendirilmişlerdir. Kanun koyucu, arazi ve arsalarla binaları, vergilemede eşitlik yönünden aynı servet türünün farklı sınıfı olarak kabul etmiştir. Ancak; aynı Kanun koyucu, bina vergisi yönünden, konut olarak kullanılan binalarla başka amaçla kullanılan binalar arasında tabi olacakları vergilendirme kuralları bakımından bir farklılık yaratmamıştır. Farklılık, yalnızca, mesken olarak kullanılan binaların bina vergisi oranının, sosyal devlet ilkesi gereği, diğerlerine nazaran daha düşük belirlenmiş olmasındadır.

Görüldüğü üzere; emlak vergisini koyan Kanun koyucu’nun iradesi, binalar arasında, vergilendirme yönünden, sosyal devlet ilkesinin gereği olarak, yalnızca, mesken (konut) olarak kullanılanlar lehine, verginin oranı bakımından bir farklılık yaratılması; fabrika, imalathane, depo, işyeri vs olarak kullanılmaları nedeniyle, servet unsuru olarak, hem daha değerli, hem getirisi fazla, hem de sosyal devlet uygulaması bakımından işlevsiz olan binalardan daha fazla vergi alınması; bunun da, bina vergisi oranının konut olarak kullanılanların vergi oranına nazaran yüksek belirlenerek gerçekleştirilmesi yönündedir.

Kuşkusuz; değerleri, Kanun koyucu’nun belirlediği değerli sayılma sınırını aşan konutların, sosyal devlet ilkesi gereği vergi oranı düşük tutulan konutlarla aynı vergi oranı üzerinden vergilendirilmesi, sözünü ettiğimiz ilke yönünden doğru olmayabilir. Konutun (Kanun koyucu nazarında) değerli olması, servetin vergilendirilmesi bakımından, yalnızca, malikinin mali gücünün diğerlerinden fazla olduğunun göstergesidir. Emlak vergisi yönünden ise, onların, yalnızca, sosyal devlet desteğinden yararlanamamalarını, mesken olarak kullanılmayan binalarla aynı vergi oranına tabi olmalarını gerektirir; fakat, onlardan ayrı bir vergiye daha tabi tutulmalarını haklı kılamaz. Başka deyişle; değerinin yüksekliği, vergilemede, esasen emlak vergisine tabi olan binanın vergi oranının, değersiz olanların emlak vergi oranlarına göre, ölçülülük ilkesi çerçevesinde, farklı ve yüksek belirlenmesine haklı gerekçe olmaktan başka bir etkisi olamaz.

Bu bakımdan; Değerli Konut Vergisi düzenlemeleri, aynı verginin (bina vergisinin) mükellefleri arasında, binaları mesken niteliğinde olanlar (onlardan da bazıları) aleyhine; sonucu, ağır ve katlanması zor vergi yükü olan bir eşitsizlik yaratmıştır[4].

2. Bir Servet Vergisi Olarak, Kanun Koyucu’nun Gerçekleştirmeyi Amaçladığı Adaletli Dağılımın Ağır Mali Külfetinin, Servet Sahibi Olarak Yalnızca Değerli Kabul Edilen Konut Sahipleri Üzerinde Bırakılması, Vergilemede Eşitlik İlkesine Uygun Mudur?

Öğreti’de, servetin vergilendirilmesini, Anayasanın 73’üncü maddesinin ikinci fıkrasına dayanarak, servetin dağılımında adaletin yeniden sağlaması düşüncesine dayandıran vergi hukukçuları vardır[5].

Eğer, amaç, bu hukukçuların söyledikleri gibi, konutu değerli olanların bu nedenle diğerlerine nazaran sahip oldukları fazla servetin vergi yoluyla dağılımının, adalet ilkelerine göre, yeniden yapılması ise, o takdirde;

• Tek tek, değerli konut sayılma sınırı altında kalan, ancak birlikte değerlendirildiklerinde, bu sınırın çok çok üzerinde olan birden fazla konuta sahip emlak vergisi mükelleflerinin servetleri ile,
• Değerli sayılma sınırını aşan ancak, mesken niteliğinde olmayan (konut olarak kullanılmayan) bina sahiplerinin servetlerinin,

Bu dağılım dışında bırakılmasını; hatta, bunun, servet unsurlarından yalnızca binalarla sınırlı tutulmasını (örneğin; değeri, değerli sayılma sınırını aşan arazi ve arsaların, uçak, yat gibi taşıtların, banka mevduatlarının ve menkul değerlerin vergilendirme dışında bırakılmasını), Anayasa Hukuku bakımından kabul edilebilir bir gerekçeyle açıklamak mümkün olamayacağı gibi; adaletli bir servet dağılımının sağlandığından da söz edilemez. Örneğin; her birinin değeri dört milyon lira olan üç konuta sahip emlak vergisi mükellefi değerli konut vergisi bakımından vergilendirilmezken; muafiyet kapsamı dışında kalan tek konutu beş milyon lira olan emlak vergisi mükellefinden, ödeyeceği bina vergisi dışında, ayrıca, binde üç oranında bu verginin alınmasının, servetlerin adaletli dağılımını sağlamak amacıyla ve vergilemede adalet ilkeleriyle açıklanması olanaksızdır. Aynı şekilde; her yönüyle birbirinin aynı olan; ancak, tapu kütüğünde, biri mesken; diğeri ise, işyeri olarak tescil edilen veya birinin tescili, sonradan, Kat Mülkiyeti Kanununa uygun olarak, işyeri şeklinde değiştirilen iki bağımsız bölümün birinin değerli konut vergisine tabi olması, diğerinin olmaması da, açıklanamaz.

Servetin vergilendirilmesinde, eşitliği belirleyen mali güç, servetin kendisidir. Başka deyişle; serveti değer olarak aynı olandan aynı miktarda; farklı olanlardan farklı miktarda vergi alınması, Anayasa Mahkemesi kararlarında açıklanan mali güç ve vergilemede eşitlik tanımlarının gereğidir. Servetin farklı şekillerine göre farklı vergilere konu kılınması mümkündür. Örneğin; Motorlu taşıtların ayrı, taşınmazların ayrı, menkul değerlerin ayrı vergilere tabi kılınması, vergilendirme ilke ve kuralları bakımından normaldir. Hatta; kara taşıtlarının ayrı, deniz ya da hava taşıtlarının, farklı miktarlarda motorlu taşıt vergisine tabi olmaları gibi, aynı tür servetin farklı alt sınıfları için farklı vergilendirme esasları getirilmesi de normaldir. Ancak; amaç, servetin adaletli dağılımının yeniden sağlanması ise, bunun, farklı kurallarla, fakat tüm servet çeşitleri için de yapılması, sözünü ettiğimiz ağır adaletsizliğin doğmaması için, zorunludur.

Bununla birlikte; esasen özel kanunlarına göre vergilendirilmiş olan servet üzerinden, yeni ve yaygın bir vergilendirme yapılmasının, adaletsiz ve insanlık dışı olduğu herkesçe kabul edilen; sosyo-politik olumsuzlukları Tarihimizin unutulması arzulanan köşesinde yerini alan[6], Varlık Vergisi benzeri, yeni bir vergi konulması anlamına geleceği de kuşkusuzdur. Bunun yapılmamış olması, aynı acıların yeniden yaşanmaması için, Hukuk Devletimiz açısından olumlu bir davranıştır. Ancak; Kanun koyucu’nun amacına hizmet edecek olan vergi yükünün tamamının, bina sahipleri; onlardan da, Kanun koyucu tarafından değerli kabul edilenlerin malik ve kullananları üzerinde bırakılması da, en az, ilki (varlık vergisi) kadar ağır bir adaletsizliktir.

 

[1] AYM, 6.6.1991, E.1990/35, K.1991/13; 18.10.2005, E.2003/7, K.2005/71.

[2] AYM, 27.9.2006, E2002/133, K.2006/91.

[3] AYM, 6.7.1995, E.1994/80, K.1995/27.

[4] AYM, 7.11.1989, E.1989/6, K.1989/42: Vergi yükünün, mükellefi bıktırıp soğutan, çalışmaktan vazgeçmeye zorlayan, ödeme güçlükleri yaratan ve eşitsizlikleriyle üzücü etki yapan ağırlıkta olmaması gerektiği hk.

[5] Prof. Dr. Mualla ÖNCEL/Prof. Dr. Ahmet KUMRULU/ Prof. Dr. Nami ÇAĞAN, Vergi Hukuku, 21. Bsk. Ankara 2012, sh.53.

[6] Bkz. Faik ÖKTE, Varlık Vergisi Faciası, İstanbul Nebioğlu Yayınevi.